Randvoorwaarden nieuwe groepsregeling

Het huidige fiscale-eenheidsregime heeft zijn langste tijd gehad. Er moet een nieuwe groepsregeling komen die EU-proof is, robuust en juridisch bestendig, die lang meegaat zonder budgettaire risico’s en niet vatbaar is voor misbruik, bijdraagt aan een goed fiscaal ondernemingsklimaat en goed uitvoerbaar is voor zowel het bedrijfsleven als de Belastingdienst. Met al deze randvoorwaarden als leidraad is het ministerie van Financiën een internetconsultatie gestart. Reageren kan nog tot en met 29 juli aanstaande.

Frank Elsweier, werkzaam bij Bureau Vaktechniek van EY en universitair docent aan de Tilburg University, spreekt van logische randvoorwaarden. “Deze voorwaarden behoren impliciet tot de gebruikelijke kwaliteitseisen waar wetgeving aan moet voldoen. Opvallend vindt hij dat de wetgever spreekt van ‘ondernemingsklimaat’ en niet van ‘vestigingsklimaat’. “Dat zal waarschijnlijk zijn ingegeven vanuit de gedachte dat met name het mkb baat heeft bij een goede concernregeling.”

Vier opties

Het consultatiedocument is een keuzedocument met vier mogelijke oplossingsrichtingen. Er kan gekozen worden tussen het continueren van de huidige fiscale-eenheidsregeling inclusief de spoedreparatie en mogelijk toekomstige reparatiemaatregelen, het volledig afschaffen van het fiscale-eenheidsregime zonder een vervangende groepsregeling, een verlies- of winstoverdrachtregeling en een grensoverschrijdende groepsregeling met objectvrijstelling.

Teleurstellend keuzedocument

Wie het kleurenschema in het keuzedocument bekijkt, komt al snel tot de conclusie dat de voorkeur van het ministerie uitgaat naar een verlies- of winstoverdrachtregeling. Deze variant scoort op de randvoorwaarden positief dan wel neutraal en nergens (licht) negatief. Alle andere varianten kleuren wel ergens (licht) negatief. Maar wie zijn keuze enkel baseert op dit kleurenschema, komt mogelijk bedrogen uit, want met name de verlies- of winstoverdrachtregeling is in het geheel niet uitgewerkt in het keuzedocument.

“Het wordt gepresenteerd als een keuzedocument, maar niet alle keuzes zijn voldoende gedefinieerd. Je weet dus niet goed waar je voor kiest,” zegt Daniël Smit (fiscalist bij EY, bijzonder hoogleraar aan de Tilburg University en visiting professor aan de Université Paris I). “Op basis van wat er nu voorligt, is het maken van een keuze erg lastig,” vindt Jeroen van Strien (hoofd bureau vaktechniek van PKF Wallast en universitair docent fiscaal recht aan de VU en aan de Radboud Universiteit Nijmegen). “Er ontbreekt te veel informatie, zoals technische details of de budgettaire impact van een oplossingsrichting.”

Edwin Heithuis (hoogleraar fiscale economie aan de UvA en verbonden aan BDO) beaamt dit en spreekt van een teleurstellend keuzedocument. “Ik had verwacht dat Financiën sinds de startbijeenkomst in februari van dit jaar verder zou zijn in haar denkproces en er al een duidelijkere keuze voor de ene of de andere variant zou zijn gemaakt. Maar dat is niet zo. Wel lijkt het erop dat Financiën aankoerst op een verlies- of winstoverdrachtregeling, maar werkt zo’n regeling totaal niet uit. Voor de andere drie varianten kan ik redelijk goed inschatten wat dit op detailniveau gaat betekenen. Dat kan ik echter niet voor de variant van een verlies- of winstoverdracht. Je kiest dus eigenlijk ‘blind’. En dan worden er ook nog allerlei vage vragen gesteld, zoals waar moet de opbrengst naartoe als de fiscale eenheid wordt afgeschaft of welke dekkingsmaatregel moet worden getroffen als de grensoverschrijdende fiscale eenheid wordt ingevoerd? Dat is toch niet aan ons om te bepalen? Daar gaat de wetgever over! Ik heb werkelijk geen idee hoeveel geld er met welke fiscale maatregel is gemoeid.”

Kanshebbers- en verliezers

De keuzes afpellend, komt Heithuis uit op twee kanshebbers: behoud van het huidige fiscale-eenheidsregime inclusief de spoedreparatie en een winst-of verliesoverdrachtregeling. “Het volledig afschaffen van de fiscale eenheid is verreweg de meest eenvoudige optie, maar daar zit het bedrijfsleven niet op te wachten. Deze variant lijkt belastinggeld op te leveren, maar dat valt in de praktijk wellicht tegen, want bedrijven zullen als tegenreactie waarschijnlijk gaan reorganiseren en verschillende activiteiten in één vennootschap stoppen. En de vraag rijst waarom de fiscus in de wielen zou moeten rijden dat bedrijven hun activiteiten spreiden over meer vennootschappen. Daarvoor zullen bedrijven ongetwijfeld goede civielrechtelijke redenen hebben. Van de grensoverschrijdende fiscale eenheid met objectvrijstelling heeft de staatssecretaris al aangegeven dit niet als een reële optie te beschouwen.”

Afschaffen van het fiscale-eenheidsregime zonder een alternatief ziet ook Elsweier niet gebeuren. “De lobby voor behoud van de fiscale eenheid door het bedrijfsleven is groot en terecht. Beschouwd vanuit het neutraliteitsbeginsel is het hebben van een concernregeling absoluut gewenst. België heeft bijvoorbeeld op 1 januari 2019 nog fiscale eenheidsregels ingevoerd. Dat zal niet voor niets zijn.” Heithuis voegt daaraan toe dat wel opvallend is dat België daarbij niet heeft gekozen voor het Nederlandse systeem van volledige consolidatie. “Interessant zou zijn te vernemen waarom de Belgen dat niet hebben gedaan, aangenomen tenminste dat het wel een van de opties is geweest,” aldus Heithuis.

Grote verliezer?

Nu al lijkt de grensoverschrijdende fiscale eenheid met objectvrijstelling de grote verliezer. “Toch valt er iets voor te zeggen”, geeft Elsweier aan. “Het stempel van ‘geen reële optie’ van de staatssecretaris uit angst voor taxplanning, misbruik en EU-rechtelijke problemen daargelaten, benadert deze variant het meest de neutraliteitsgedachte. Neutraliteit en de economische eenheid stoppen namelijk niet bij de grens. Puur systematisch en met een toekomstige CCCTB in het achterhoofd is een grensoverschrijdende fiscale eenheid zo gek nog niet. Bovendien is deze variant al volledig en op detailniveau uitgewerkt door Reinout Kok en Rudolf de Vries in het Weekblad Fiscaal Recht. Hun artikel ‘Blauwdruk voor een grensoverschrijdende fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting’ kan zo vertaald worden in een wetsvoorstel met bijbehorende memorie van toelichting.”

“Ik ontken niet de complexiteit van een grensoverschrijdende fiscale eenheid,” vervolgt Elsweier, “maar van een verlies-of winstoverdrachtregeling weten we ook niet hoe complex die uiteindelijk zal zijn. Het klinkt eenvoudig, maar het zit in de details. Hoe pakt deze regeling bijvoorbeeld uit in samenloop met andere Vpb-bepalingen, zoals de earningsstrippingmaatregel? Van de summiere omschrijving in het keuzedocument worden we niet veel wijzer. En het argument dat andere EU-landen ook een ‘group relief’-regeling hebben en dat we daarom het best hierbij kunnen aansluiten, vind ik niet steekhoudend. De vraag is hoe een dergelijke regeling moet worden ingebed in het grotere geheel. Daar geeft het keuzedocument geen antwoord op. Een bestaande concernregeling in een ander EU-land is ook ingebed in het grotere nationale wetsgeheel. Een één-op-één-kopie kan dus niet zomaar worden geïmplementeerd in de Nederlandse Vpb.”

Volgens Heithuis is een grensoverschrijdende fiscale eenheid spelen met vuur. “Zetten we de fiscale eenheid over de grens open, wat halen we dan voor onverwachtse dingen binnen en welke grote, vooral budgettaire risico’s lopen we dan? Ik sluit Groupe Steria-achtige taferelen niet uit. Van het huidige regime had ook niemand verwacht dat de voordelen ervan toch in grensoverschrijdende situaties moeten worden verleend. Het Europese Hof had de fiscale eenheid over de grens toch immers afgewezen? Inmiddels weten we wel beter. We weten niet goed waar we met zo’n grensoverschrijdende fiscale eenheid aan beginnen, en als het mis gaat, zitten we wel opgezadeld met een enorme budgettaire derving die dan wel voor de toekomst kan worden gerepareerd, maar niet met terugwerkende kracht voor het verleden.”

Voorkeur voor resultaatpooling

Heithuis heeft een lichte voorkeur voor de verlies-of winstoverdrachtregeling, maar dan wel in de vorm van een resultatenpooling, waarbij dus zowel winsten als verliezen kunnen worden overgedragen. "Elke vennootschap binnen de groep bepaalt op stand-alone-basis de belastbare winst volgens de Vpb-regels. De fiscale winsten en verliezen worden vervolgens bij elkaar opgeteld. Het resultaat hiervan wordt vermeld in een groepsaangifte richting de Belastingdienst die vervolgens een groepsaanslag oplegt aan het groepshoofd. En laat de vennootschappen binnen de groep zelf bepalen wie dat groepshoofd is. Schrap verder de interne reorganisatiefaciliteit, want de combinatie van resultatenpooling met intern reorganiseren maakt een verlies- en winstoverdrachtregeling ingewikkeld. Kijk maar naar het huidige art. 15ah Wet Vpb en bijvoorbeeld ook naar de Britse group-reliefregeling. Houd het wat intern reorganiseren betreft bij de regelingen voor bedrijfsfusie, splitsing en juridische fusie, en verbeter deze, zodat ze ruimer toepasbaar worden. Schrap bijvoorbeeld de ondernemingseis uit de bedrijfsfusie. De splitsing- en (bedrijfs)fusieregelingen zijn in elk geval een stuk eenvoudiger en lopen een stuk soepeler dan de huidige fiscale-eenheidsregeling.”

Het oude vertrouwde

De voorkeur van Elsweier gaat vooralsnog uit naar behoud van het huidige fiscale eenheidsregime, mede omdat een alternatief nog niet is uitgeschreven. “In de parlementaire stukken typeert de staatssecretaris meerdere malen de fiscale eenheid met spoedreparatie als een tijdelijke oplossing die niet houdbaar is voor de langere termijn. Aan de andere kant noemt hij het consolidatie-element van de fiscale eenheid 'uniek' en spreekt hij van een kroonjuweel. Mij lijkt dat als iets uniek is en een kroonjuweel, je dat moet koesteren. In de uitdrukking 'bekend maakt bemind' zit een kern van waarheid. Iedere verandering kost de praktijk weer jaren van gewenning. Even pas op de plaats is geen overbodige luxe.”

Ook Van Strien kiest voor het oude vertrouwde. “Financiën waarschuwt voor budgettaire consequenties van eventueel nieuwe reparatiemaatregelen. Dat is voorbarig. De kwetsbaar gebleken fiscale eenheid is voor een groot deel gerepareerd. En mocht het toch fout gaan, dan is reparatie met terugwerkende kracht een mogelijk te bewandelen spoor. Een ander spoor is nu al een analyse maken van waar de kwetsbaarheden zitten en de hiervoor te nemen reparatiemaatregelen voor de zekerheid alvast toevoegen aan de bestaande spoedreparatie. Met deze twee sporen is er weinig extra budgettaire risico.”

Van Strien onderschrijft de stelling van Financiën dat met nieuwe reparatiemaatregelen de complexiteit van het huidige fiscale eenheidsregime toeneemt en daarmee de administratieve lasten. “Maar van het invoeren van een nieuwe regeling, zoals voor overheveling van winsten of verliezen, wordt de wetgeving ook niet makkelijker. En dergelijke complexe wetgeving moet helemaal opnieuw haar weg vinden in praktijk en rechtspraak. Het is dan ook zeer de vraag of een nieuwe groepsregeling de administratieve lasten doet verminderen. Timmer je de fiscale eenheid om naar een verlies-of winstoverdrachtregeling, dan zadel je het mkb op met nieuwe problemen en dat is juist de groep die de huidige problemen niet heeft veroorzaakt.”

Heithuis is er niet van overtuigd dat met de spoedreparatie alle EU-rechtelijke risico’s zijn geweken. “Met het fiscale-eenheidsregime weet je redelijk goed waar je aan toe bent,” vult hij aan, “maar het blijft ingewikkeld, zeker met de spoedreparatie erbij. Ik hoop in de praktijk nooit een ‘art. 20a’-casus in samenhang met de fiscale eenheid te krijgen. Dan krijg ik geheid hoofdpijn, zo ingewikkeld is dat. En het huidige regime is in de jurisprudentie ook nog niet uitontwikkeld. Ondanks al die jaren dat we de fiscale eenheid hebben, komen er nog steeds zaken voor de rechter. En een procedure over de earningsstripping-maatregel in relatie tot de ‘per element’-benadering van de fiscale eenheid komt er vast en zeker. Van rust is dus ook bij de huidige fiscale eenheid geen sprake.”

Een andere afslag

Smit ziet in het behoud van het huidige fiscale eenheidsregime met spoedreparatie nog de minst slechte variant. Maar wat hem betreft had het zover niet hoeven komen. “De wetgever had de gevolgen van de uitspraak van het Europese Hof van Justitie ook anders kunnen oplossen dan met de huidige spoedreparatie. Over hoe dan, schreef Smit destijds een position paper. “De wetgever had het qua reparatie andersom moeten aanpakken: niet de per-elementbenadering in binnenlandse situaties introduceren, maar juist in grensoverschrijdende situaties en alleen wanneer het Europese recht daartoe ook daadwerkelijk dwingt. Kenmerk van deze voorwaardelijke ‘omgekeerde aanpak’ is verder dat het voordeel van de per-elementbenadering wordt gecompenseerd door de met het fiscale-eenheidsregime samenhangende nadelen. Cherry-picking zit er dus niet in. Een soortgelijke aanpak koos de staatssecretaris eerder voor de niet-aftrekbaarheid van valutaverliezen op EU-deelnemingen. Met deze voorwaardelijke grensoverschrijdende per-elementbenadering dicht je dus het gat dat het Europese Hof in de fiscale-eenheidregeling heeft geslagen en komt de rekening, anders dan nu, niet bij het mkb te liggen.

Had de staatssecretaris deze andere afslag genomen, dan waren we volgens Smit klaar geweest en hadden we nu niet ons hoofd hoeven te breken over de toekomst van de fiscale eenheid. “Wellicht is het inwisselen van de huidige spoedreparatie voor de voorwaardelijke ‘omgekeerde aanpak’ alsnog een kansrijk alternatief in het hele keuzetraject. In ieder geval staat niets de staatssecretaris er aan in de weg om – zelfs per direct – voor de potentiële kwetsbare elementen van de fiscale eenheid die op dit moment niet onder de huidige spoedreparatie vallen – denk aan de earningstrippingmaatregel – alsnog voor deze omgekeerde spoedreparatiebenadering te kiezen. Daarmee wordt de pas voor mogelijke toekomstige claims direct afgesneden, of op zijn minst uiterst onaantrekkelijk gemaakt. Dat geeft voor nu even rust. Op termijn kan de staatssecretaris op basis van de finale uitkomst in een aantal andere lopende per-elementzaken dan bekijken in hoeverre er daadwerkelijk nog reden is om de huidige spoedreparatie te handhaven. Per slot van rekening is ten halve gekeerd nog altijd beter dan ten hele gedwaald.”

Bron: Redacteur Marit Muller