Voorgeschiedenis

De verwarring begint na het befaamde aankoopkostenarrest van 24 mei 2002 waarin de Hoge Raad, in tegenstelling tot eerdere arresten, beslist dat de kosten die bij aankoop van een deelneming worden gemaakt niet volgens de regels van goed koopmansgebruik moeten worden geactiveerd, maar direct aftrekbaar zijn van de winst. Als reactie op dit arrest en vanuit vrees voor negatieve budgettaire gevolgen neemt de wetgever vervolgens in de deelnemingsvrijstelling een aftrekverbod op voor de aankoopkosten. De bedoeling lijkt duidelijk, namelijk een herstel van de situatie van vóór het aankoopkostenarrest. Maar is dat ook zo en hoe staat de Belastingdienst hierin? En hoe zit het met de sinds 1 januari 2007 eveneens onder de deelnemingsvrijstelling gebrachte verkoopkosten met als toelichting vanuit de wetgever dat het begrip verkoopkosten analoog moet worden opgevat aan het begrip aankoopkosten?

Wob-verzoek

Deze vragen en een uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant van 27 juni 2013 doen Mark Nieuweboer (fiscalist bij Pereira Consultants en verbonden aan het Fiscaal Economisch Instituut van de Erasmus Universiteit Rotterdam) ertoe bewegen om in het kader van wetenschappelijk onderzoek voor een toekomstig WFR-artikel, een Wob-verzoek te doen voor het openbaar maken van interne documenten met standpuntbepalingen van de Belastingdienst over de fiscale behandeling van aan- en verkoopkosten van deelnemingen. "Het Wob-verzoek levert helaas geen nieuwe inzichten op", aldus Nieuweboer. "Wel is nu duidelijk waarom geen hoger beroep is ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank: een organisatorische miscommunicatie. Uit het ontbreken van het hoger beroep mag dus niet worden afgeleid dat de Belastingdienst het eens is met de uitspraak. Dat vermoeden bestond al, maar het is nu duidelijk."

Beperkte betekenis

Dit is een belangrijk gegeven omdat de rechtbank besliste dat de bonus van een strategisch adviseur niet onder het aftrekverbod voor verkoopkosten valt omdat er weliswaar enig verband is met de verkoop van een deelneming, maar dat de verkoop ook zonder de bonus zou zijn doorgegaan. Nieuweboer legt uit: "volgens de rechtbank moeten de kosten niet alleen voldoende (causaal) verband houden met de verkoop van de deelneming – zoals volgt uit de goed koopmansgebruikleer – maar ook noodzakelijk zijn voor het verwezenlijken van de beoogde verkoop. Met de toevoeging van een noodzakelijkheidscriterium hanteert de rechtbank een beperktere betekenis van het begrip verkoopkosten dan de Belastingdienst voorstaat. Zou deze uitspraak in hoger beroep en cassatie zijn gevolgd, dan geldt mogelijk geen aftrekbeperking voor subjectief noodzakelijke kosten – zoals kosten in verband met waardering en voor fiscale optimalisatie – en interne en/of indirecte kosten die enig verband houden met een (mogelijke) verkoop van de deelneming."

Onbevredigende tussenstand

Helaas is het door organisatorische miscommunicatie niet tot een hoger beroep gekomen en is nu niet duidelijk of de rechtbank een opening heeft willen creëren voor een zelfstandige betekenis van het begrip verkoopkosten. Nieuweboer spreekt van een onbevredigende tussenstand, "temeer nu de Belastingdienst in de interne stukken uitdrukkelijk afstand neemt van deze uitspraak. De vraag blijft nu boven de markt hangen of we voor de aan- en verkoopkosten terugvallen op de leer van goed koopmansgebruik of dat men toch wat ‘enger' moet kijken naar deze kosten. De wetgever mag dan hebben aangegeven dat men met het aftrekverbod in de deelnemingsvrijstelling alleen de situatie heeft hersteld van vóór het aankoopkostenarrest, maar in dat arrest heeft de Hoge Raad juist aangegeven dat door de bijzondere aard het bedrijfsmiddel deelneming anders is dan andere bedrijfsmiddelen. Ook dat zou een zelfstandige betekenis kunnen impliceren van de wettelijke begrippen aankoopkosten en verkoopkosten."

Nadere duiding

Zolang de al dan niet zelfstandige betekenis niet duidelijk is, blijven er interpretatieverschillen bestaan over de activering van kosten voor de verwerving of vervreemding van een deelneming. Persoonlijk is Nieuweboer van mening dat een aftrekbeperking niet te breed moet worden toegepast. "Bedrijfskosten zijn aftrekbaar, tenzij specifiek niet aftrekbaar. Daarin dient men terughoudend te zijn met het nemen van een te ‘breed' aftrekverbod. Het is wachten op een nieuwe ‘cleane' zaak, want één ding moge duidelijk zijn: de begrippen aankoopkosten en verkoopkosten van een deelneming zijn zeker nog niet uitgekristalliseerd."  

Bron: Redacteur Marit Muller