Met het openen van een internetconsultatie heeft Nederland de eerste stap gezet voor het implementeren van de eerste EU Anti-belastingontwijkingsrichtlijn ("ATAD1") die vorig jaar zomer definitief werd aangenomen. Belangstellenden kunnen tot 21 augustus 2017 reageren op de consultatie. De consultatie bevat een voorlopig conceptwetsvoorstel dat de minimumbepalingen uit ATAD1 in de Nederlandse wetgeving implementeert (het "consultatiedocument"). Het consultatiedocument bevat conceptvoorstellen voor een rente-aftrekbeperking in de vorm van een earningsstripping regeling, maatregelen ten aanzien van gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (CFC's) en aanvullende regels wanneer vermogensbestanddelen vanuit Nederland naar het buitenland worden overgedragen (exitheffing). In het consultatiedocument zijn geen concept wetteksten opgenomen voor hybride mismatches; deze bepalingen gaan pas in op 1 januari 2020 op grond van de tweede EU Anti-belastingontwijkingsrichtlijn ("ATAD2")
In het consultatiedocument is gekozen om de absolute minimumnormen uit de ATAD in de Nederlandse wetgeving te implementeren en wordt de keuze aan een volgend kabinet gelaten om meer fundamentele keuzes te maken, zoals ten aanzien van de invulling van de earningsstripping maatregel (wel of geen eerbiedigende werking; uitzondering financiële instellingen) en de CFC-bepaling. Hierdoor zal een uiteindelijk wetsvoorstel mogelijk zeer afwijken van de voorstellen in het consultatiedocument. Dat roept de vraag op naar de zin van deze consultatie en PwC vraagt zich af, of een nieuwe consultatie volgt nadat fundamentele keuzes aan de formatietafel zijn gemaakt. De regels uit de ATAD moeten uiteindelijk uiterlijk op 31 december 2018 in de Nederlandse wetgeving zijn geïmplementeerd en in werking treden met ingang van 1 januari 2019.
Het consultatiedocument op hoofdlijnen
Niet alle maatregelen uit de ATAD zijn onderdeel van het consultatiedocument. Zo bevat het conceptwetsvoorstel nog geen maatregelen tegen hybride mismatches. Deze regels hoeven pas 31 december 2019 in de Nederlandse wetgeving te zijn geïmplementeerd, met inwerkingtreding vanaf 1 januari 2020. Daarnaast bevat het conceptwetsvoorstel ook geen voorstel voor de implementatie van de algemene anti-misbruikmaatregel uit de ATAD. De wetgever heeft aangegeven dat het leerstuk van fraus legis, dat al onderdeel is van het Nederlandse fiscale stelsel, dezelfde werking heeft als de algemene anti-misbruikmaatregel. Het consultatiedocument bevat wel een renteaftrekbeperking in de vorm van een earningsstripping regeling, maatregelen tegen CFC's en een voorstel voor aanvullende regels bij exitheffingen. Deze maatregelen worden in het onderstaande op hoofdlijnen besproken.
Renteaftrekbeperking in de vorm van een earningsstripping regeling
De regeling in het consultatiedocument houdt in dat overtollige rentelasten slechts in aftrek komen tot 30 procent van de gecorrigeerde belastbare winst. Rentelasten die kunnen worden afgezet tegen rentebaten worden hiervoor niet als overtollig beschouwd. De belastbare winst wordt gecorrigeerd voor (interne en externe) rentebaten en rentelasten en voor afschrijvingen. Daarnaast geldt een drempelbedrag van 3 miljoen euro per belastingplichtige.
Zelfstandige entiteiten die niet onderdeel zijn van een groep, die geen gelieerde entiteiten hebben en geen vaste inrichting hebben, worden niet geraakt door de earningsstripping regeling. Er zijn twee mogelijke groepsuitzonderingen voorgesteld in het consultatiedocument, waarbij de keuze tussen deze twee is overgelaten aan het volgend kabinet. Hierbij is het ook nog mogelijk dat er geen groepsuitzondering komt. De eerste groepsuitzondering betreft een uitzondering op basis van de eigen vermogen ratio ten opzichte van de groep. De andere is een groepsratio op basis van de EBITDA van de belastingplichtige ten opzichte van de groep.
In het voorstel in het consultatiedocument is verder de mogelijkheid opgenomen om een niet-aftrekbaar overschot aan rentelasten onbeperkt in de tijd voort te wentelen. Uiteraard is het hierbij wel steeds van belang dat de 30 procent eis wordt gehaald.
Het is opvallend dat in het consultatiedocument nog niet is gekozen voor de afschaffing van andere Nederlandse rente-aftrekbeperkingen (art. 13l en art 15ad Wet Vpb 1969). Hierdoor ontstaat een overlap van verschillende renteaftrekbeperkingen. Het is evenwel niet ondenkbaar dat hiervoor alsnog wordt gekozen wanneer een formeel wetsvoorstel wordt opgemaakt. Deze keuze is overgelaten aan een volgend kabinet. Het is ook opvallend dat het consultatiedocument geen eerbiedigende werking heeft voor reeds bestaande leningen. Hier gaf ATAD1 wel mogelijkheden toe. Daarnaast bood ATAD1 de mogelijkheid van een vrijstelling voor de financiering van infrastructurele projecten.
Maatregelen ten aanzien van gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (CFC's)
ATAD1 biedt de EU-lidstaten twee verschillende benaderingen ter zake van de maatregelen die structuren met gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (CFC's) moeten tegengaan. Bij de eerste benadering (Model A) worden bepaalde, voornamelijk passieve inkomensstromen (zoals rente, royalty's en dividenden) van een CFC als lopende inkomsten in de belastinggrondslag van een belastingplichtige betrokken, zonder dat de CFC dat inkomen in de vorm van dividend heeft uitgekeerd. Een uitzondering geldt in geval sprake is van wezenlijke economische activiteiten door de CFC. Deze benadering heeft een significante impact op de reikwijdte van de deelnemingsvrijstelling. De tweede benadering (Model B) gaat uit van het zogenoemde arm's-lengthbeginsel. Deze benadering bestrijdt structuren waarbij inkomen op kunstmatige wijze aan een CFC wordt toegerekend.
Het consultatiedocument geeft aan dat in het conceptwetsvoorstel een CFC-maatregel wordt uitgewerkt die is gebaseerd op Model A. De reden voor deze keuze is, dat de Tweede Kamer tijdens de behandeling van het Belastingplan 2017 een motie heeft ingediend waarin deze een voorkeur heeft uitgesproken voor Model A. Deze motie is aangenomen. Op grond van de CFC-maatregel die in het conceptwetsvoorstel wordt uitgewerkt, worden bepaalde, met name genoemde inkomensstromen (rente, royalty's, dividenden, voordelen uit financial lease, voordelen uit verzekerings- en bankactiviteiten, en voordelen uit bepaalde factureringsactiviteiten) van een CFC als lopende inkomsten in de belastinggrondslag van een Nederlandse belastingplichtige opgenomen, indien deze inkomensstromen bij de CFC in een belastingheffing worden betrokken die naar Nederlandse maatstaven beoordeeld niet redelijk is. Teneinde te voorkomen dat de toepassing van de voorgestelde CFC-regelgeving leidt tot dubbele heffing, worden daarnaast maatregelen voorgesteld die dubbele heffing moeten voorkomen.
Het is overigens niet ondenkbaar dat in het formele wetsvoorstel uiteindelijk alsnog wordt gekozen voor een uitwerking op basis van Model B. Het consultatiedocument laat deze keuze expliciet aan het volgende kabinet. Model B heeft de sterke voorkeur van PwC.
Aanvullende regels bij exitheffingen
Het consultatiedocument benadrukt dat het huidige Nederlandse fiscale systeem al mogelijkheden heeft om niet-gerealiseerde voordelen bij de overbrenging van vermogensbestanddelen vanuit Nederland naar het buitenland in de Nederlandse heffing te betrekken ("exitheffing"). Onder de huidige wetgeving is het wel mogelijk om deze heffing uit te stellen. De ATAD is op dit punt strenger voor vennootschappen dan voor natuurlijke personen. Op grond van de ATAD zijn lidstaten verplicht om slechts de mogelijkheid te geven om de betaling van de exitheffing in 5 jaarlijkse termijnen te betalen. In het consultatiedocument is voorgesteld om de huidige wetgeving nog van toepassing te laten blijven in gevallen waarop de inkomstenbelasting en niet de vennootschapsbelasting van toepassing is. Voor gevallen waar de vennootschapsbelasting van toepassing is, wordt de mogelijkheid van 5 jaarlijkse betaaltermijnen uit de ATAD gehanteerd bij een verplaatsing binnen de EU/EER. Daarnaast geldt volgens het consultatiedocument dat belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de exitheffing alleen nog zekerheid hoeven te geven voor de betaling als er sprake is van gegronde vrees voor niet-invordering.
Bron: PwC
Informatiesoort: Nieuws
1