Deze benadering lijkt te passen in een bredere trend binnen de benadering van de Europese Commissie die tot nu toe wat onderbelicht blijft. Normaal gesproken gaat het bij de staatssteunbeoordeling om de vraag of er sprake is van een (begunstigende) uitzondering op de hoofdregel. Is dat het geval, dan dient ook op de bevoordeelde groep de (minder gunstige) hoofdregel te worden toegepast. Op die manier wordt het selectieve voordeel weggenomen. Vloeit daarentegen een bepaald voordeel voort uit de hoofdregel, dan is er in principe geen sprake van selectiviteit.

In de lopende zaak Commissie/Hongarije toetst de Europese Commissie een nieuwe Hongaarse advertentiebelasting aan de staatssteunbepalingen. De grondslag voor deze heffing wordt gevormd door omzet (dus niet door winst). De tariefstructuur is progressief. Anders dan de Commissie meent, leidt de tariefsprogressie volgens A-G HvJ EU Kokott in haar recente conclusie in deze zaak niet tot een (de facto) bevoordeling van kleinere bedrijven (V-N 2020/54.18). Daarnaast bestaat er een mogelijkheid om oude verliezen (negatieve winst) in het eerste jaar, waarin de nieuwe heffing van toepassing wordt (2014), te verrekenen. Vormt dit een selectief voordeel? De Hongaarse regering meent van niet, omdat de mogelijkheid tot verliesverrekening voor iedereen open staat. Er is dus geen sprake van een "uitzondering op de regel".

Volgens de Commissie is ook hier sprake van een selectief voordeel en moet een op omzet gebaseerde belasting zonder mogelijkheid van verliesverrekening als hoofdregel worden gezien. Hier lijkt de A-G HvJ EU meer te twijfelen. Volgens de A-G ligt uiteindelijk de sleutel in een inconsistentietoets. Is het, bezien vanuit de doelstelling van de Hongaarse heffing, inconsistent om verrekening van pre-2014 verliezen in 2014 toe te staan? Uiteindelijk meent de A-G van niet, omdat de verliesverrekeningsmogelijkheid als tijdelijke overgangsregeling is bedoeld. Maar wat nu als, bijvoorbeeld, de verliesverrekening onbeperkt zou zijn? Die vraag laat de A-G onbeantwoord.

Er zit een wezenlijk verschil tussen de selectiviteits- en inconsistentietoets. Onder de eerste benadering volgt het normale regime (de hoofdregel) uit de nationale wet. Onder de tweede benadering volgt het normale regime impliciet uit een andere, ongeschreven norm, bijvoorbeeld de norm dat een op omzet gebaseerde heffing geen verliesverrekening mag toestaan. In zoverre dringt de parallel zich op met de hierboven genoemde transfer-pricing-zaken. Daarbij is deze benadering niet beperkt tot gevallen zoals die van de Hongaarse heffing. Ook bij, bijvoorbeeld, de afbakeningscriteria van een antimisbruikbepaling zou de vraag kunnen opkomen of deze, bezien vanuit de doelstelling van de desbetreffende bepaling, wel consistent zijn gekozen. Hetzelfde geldt voor doelmatigheidsdrempels.

Ik vind dat de beoordelingsmarge beperkt zou moeten blijven tot een marginale toets. Is de bevoordeling van een bepaalde groep een intrinsiek en door de wetgever beoogd gevolg van de gekozen generieke criteria? Anders dreigt fiscale regelgeving via de achterdeur van de staatssteunregels.