Het einde van de conserverende aanslag bij emigratie voor pensioen- en lijfrenteaanspraken, zou weleens nabij kunnen zijn. De in 2009 in allerijl doorgevoerde reparatiewetgeving ten spijt, lijkt deze exitheffing nog steeds in strijd te zijn met de goede verdragstrouw. Dat is volgens hoogleraar Eric Kemmeren niet zo vreemd, nu reparatie niet op wetgevingsniveau had moeten plaatsvinden, maar op het niveau van de belastingverdragen.
Prejudiciële vragen
Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft onlangs prejudiciële vragen gesteld aan de Hoge Raad over een conserverende aanslag voor opgebouwde pensioen- en lijfrenteaanspraken bij emigratie naar Frankrijk. De rechtbank twijfelt of de per 29 juni 2009 doorgevoerde reparatiewetgeving wel aan haar doel beantwoordt. Zo niet, dan zou de opgelegde conserverende aanslag in strijd kunnen zijn met de goede verdragstrouw.
Met de prejudiciële vragen wil de rechtbank dan ook van de Hoge Raad weten of het bij conserverende aanslag in de heffing betrekken van negatieve uitgaven bij emigratie voor lijfrente-en pensioenaanspraken in strijd komt met de goede trouw die in acht moet worden genomen bij de uitleg en toepassing van het Verdrag Nederland-Frankrijk.
Reparatiewetgeving
De rechtbank stelt terecht prejudiciële vragen, vindt Kemmeren (hoogleraar internationaal belastingrecht en internationale fiscale economie aan het Fiscaal Instituut Tilburg van Tilburg University en wetenschappelijk adviseur bij EY). "De rechtbank wijst er niet voor niets op dat er vanaf begin af aan in de literatuur grote vraagtekens zijn gezet bij de reparatiewetgeving voor het veiligstellen van het heffingsrecht over opgebouwde pensioen- en lijfrenteaanspraken bij emigratie." In een WFR-artikel uit 2009 waarschuwde Kemmeren al dat over de nieuwe reparatiewetgeving vast weer geprocedeerd zou gaan worden, om vervolgens na ongeveer acht jaar te constateren dat het Nederland wederom niet gelukt is om het begeerde heffingsrecht te effectueren. Die waarschuwing zou wel eens waarheid kunnen worden.
Aanleiding voor de reparatiewetgeving − die met terugwerkende kracht op 29 juni 2009 werd ingevoerd − waren drie arresten van 19 juni 2009 (2009-arresten) waarin de Hoge Raad kort gezegd oordeelde dat Nederland in strijd handelt met de goede verdragstrouw wanneer zij een heffingsrecht over inkomsten (de arresten zagen op pensioenaanspraken) eenzijdig naar zich toetrekt, terwijl dit heffingsrecht op grond van het belastingverdrag toekomt aan de andere verdragspartner.
De in allerijl in elkaar gesleutelde reparatie heeft geleid tot een vernieuwde conserverende aanslag. Wanneer bij emigratie het heffen over de waarde in het economische verkeer van de pensioen- of lijfrenteaanspraak niet mogelijk is vanwege een regeling ter voorkoming van dubbele belasting, kan er toch middels een conserverende aanslag worden geheven over de bedragen waarvoor eerder een belastingfaciliteit is genoten. Volgens toenmalig staatssecretaris De Jager van Financiën komt deze reparatie niet in strijd met de goede verdragstrouw, omdat de Hoge Raad deze mogelijkheid expliciet benoemd in een arrest – eveneens uit 2009 – over de afkoop van een lijfrente en hier ook ruimte voor laat in de 2009-arresten over de conserverende aanslag voor pensioen.
Hongarije-arrest
"In feite heeft de wetgever de hele reparatiewetgeving gestoeld op het Hongarije-arrest uit 2001 over de afkoop van een gefacilieerde lijfrente na emigratie naar Hongarije," legt Kemmeren uit. "Omdat er werd afgekocht (een verboden handeling) mocht Nederland van de Hoge Raad de eerder verleende aftrek van lijfrentepremies terugnemen in de vorm van negatieve persoonlijke verplichtingen. Dergelijke verplichtingen zijn, volgens de Hoge Raad, namelijk geen inkomensbestanddeel in de zin van het OESO-modelverdrag en dus is alleen de nationale wetgeving van toepassing. Dat heeft de wetgever op het idee gebracht om de reparatiewetgeving zo in te steken dat als in belastingverdragen het heffingsrecht op pensioen of lijfrente exclusief is toegewezen aan de woonstaat, de heffing bij emigratie wordt beperkt tot de afgetrokken premies. Het rendement blijft dan buiten beschouwing. Op die manier zou niet in strijd met de verdragstrouw worden gehandeld omdat de afgetrokken premies niet kunnen worden gerekend tot de ‘items of income' (artikel 21 OESO-modelverdrag/restartikel)."
"Die redenering van de wetgever is echter onjuist," vervolgt Kemmeren. "Essentieel verschil met het Hongarije-arrest is dat in dat arrest sprake was van een daadwerkelijke afkoop van een lijfrente na emigratie, terwijl bij de exitheffing sprake is van een gefingeerd belastbaar feit. Bovendien oordeelde de Hoge Raad in het Hongarije-arrest dat sprake was van premieaftrek onder de voorwaarde dat de lijfrenteovereenkomst daadwerkelijk op de overeengekomen wijze zou worden uitgevoerd, oftewel een voorwaardelijke aftrek. Pensioenaanspraken waren in ieder geval tot aan de reparatiewetgeving juist onvoorwaardelijk vrijgesteld. Het Hongarije-arrest kan dus helemaal niet van toepassing zijn op deze pensioenaanspraken."
Verdragstrouw in gedrang
Alles wijst erop dat de reparatiewetgeving te kort door de bocht is opgesteld. Kemmeren verwacht dat de Hoge Raad, in lijn met eerdere arresten, in zijn antwoorden op de door Rechtbank Zeeland-West-Brabant gestelde prejudiciële vragen opnieuw een gevoelige klap zal uitdelen aan de wetgever. "De jurisprudentie uit 2009 blijft overeind staan, in ieder geval voor zover het nog steeds gaat om een gefingeerd belastbaar feit ter zake van onvoorwaardelijk vrijgestelde aanspraken. Ook de vernieuwde conserverende aanslag zal sneuvelen, want ook hiermee blijft de exitheffing in strijd met de goede verdragstrouw wanneer in een belastingverdrag met het land van emigratie, heffingsrechten voor pensioenen (artikel 18 OESO-modelverdrag) en lijfrenten (artikel 21 OESO-modelverdrag) exclusief zijn toegewezen aan de woonstaat."
Koninklijke weg
"De enige manier waarop de wetgever dit probleem kan oplossen, is het aanpassen van belastingverdragen, waarbij de bronstaatheffing voor emigranten wordt vastgelegd in het verdrag zelf, in plaats van in de nationale wetgeving zoals nu het geval. Dat is de koninklijke weg", aldus Kemmeren. "Bij alle verdragen waarin de woonstaat exclusief bevoegd is om te heffen over pensioen- of lijfrente-inkomsten kan er anders bij emigratie geen conserverende aanslag worden opgelegd voor pensioen- en lijfrenteaanspraken."
Tot slot hoopt Kemmeren dat de Hoge Raad de prejudiciële vragen ook aangrijpt om de uitkomst van het Hongarije-arrest te heroverwegen. "Het punt dat het terugnemen van afgetrokken lijfrentepremies niet behoort tot het verdrag-inkomen is systematisch onjuist, want daarmee wordt het gesloten systeem van een belastingverdrag doorbroken, terwijl het restartikel (artikel 21 OESO-modelverdrag) dit gesloten systeem juist waarborgt."
Bron: Redacteur Marit Muller
Informatiesoort: Nieuws
Rubriek: Inkomstenbelasting
15