Misbruik van recht is hot. De Hoge Raad heeft recentelijk een aantal opzienbarende arresten gewezen over fraus legis. Niettemin is de aandacht voor deze recente jurisprudentie uit 2014 in de rechtspraktijk beperkt. Ten onrechte.
In de belastingadviespraktijk wordt de belegde boterham grotendeels verdiend met het bedenken (en vervolgens veelvuldig copy-pasten) van ontwijkingsconstructies. Men zou dan verwachten dat de frauslegis-jurisprudentie waarin de grens wordt getrokken tussen geoorloofde en ongeoorloofde tax planning, op de voet wordt gevolgd. Maar wat schetst de verbazing? Als ik bijvoorbeeld bij lezingen de jurisprudentie over fraus legis aansnijd, blijft het veelal stil in de zaal.
De Hoge Raad heeft echter de afgelopen jaren veel vermeende handvatten over fraus legis verworpen, waardoor de genoemde scheidslijn diffuser is geworden en het toepassingsbereik breder. In de serie HIR-arresten BNB 2014/171-178 besliste de Hoge Raad dat fraus legis toch kon worden toegepast, ondanks dat er voor dergelijke handel in verlieslichamen een specifieke antimisbruikbepaling bestaat. Dat was niet verbazingwekkend. De stelling dat antimisbruikbepalingen de rechten van de fiscus om fraus legis te stellen, zou verspelen, was immers nog niet zo lang geleden door de Hoge Raad verworpen in de arresten BNB 2008/266 en BNB 2012/213, beide betreffende art. 10a Wet VPB 1969.
Wat in de HIR-arresten ook niet als een verrassing kwam na het partnerschapsarrest in de overdrachtsbelasting BNB 2013/151 – maar mij overigens wel stoorde – is dat, als de wetgever er duidelijk op wordt gewezen dat een wettelijke bepaling een lek (lijkt te) bevat(ten), en steeds maar niet ingrijpt, toch door de inspecteur met succes een beroep op fraus legis kan worden gedaan. Wat mijns inziens wel opzien baarde, is dat de duidelijke tijdsvolgorde in de antimisbruikbepaling door de hoogste rechter simpelweg opzij is gezet. Dat roept bij mij de vraag op of ook kwantitatieve grenzen in een voorkomend geval opzij kunnen worden gezet door fraus legis. Gezien BNB 1988/291 betreffende oude ab-verwateringsconstructies door middel van uitgifte van prioriteitsaandelen lijkt dit vooralsnog niet het geval. De scheidslijn is echter dun.
Soms ontstaat ook onduidelijkheid over hoe arresten over fraus legis zich tot elkaar verhouden. Waarom is het omwisselen van belaste rentebaten voor vrijgestelde deelnemingsvoordelen geen met doel en strekking strijdige rechtshandeling (BNB 2014/79-80 betreffende hybride kapitaal), terwijl de omzetting van kapitaal in een geldlening aan de passiefzijde van de balans dat wel kan zijn (winstdrainagejurisprudentie)? Het verhogen van de kosten of het verlagen van de belaste opbrengsten leidt toch echt tot hetzelfde resultaat. En het beroep op de rechtszekerheid en financieringsvrijheid gaat ook op voor de wijze van de financiering van de passiefzijde van de balans, zou ik betogen.
Niet alleen door de arresten van de Hoge Raad is de onvoorspelbaarheid van fraus legis toegenomen. Zo kan – als A-G Wattel gevolgd wordt (V-N 2014/53.17) – niet alleen de inspecteur fraus legis stellen, maar de belastingrechter het ultimum remedium ook ambtshalve toepassen.
Ten slotte wijs ik erop dat Rechtbank Noord-Holland (V-N 2014/26.11) een opgelegde vergrijpboete in stand houdt voor een constructie waarvan het – zeker voor de genoemde HIR-arresten – pleitbaar was dat het géén fraus legis is. U bent gewaarschuwd!
Informatiesoort: Uitvergroot
Rubriek: Belastingrecht algemeen
33