ATAD2

Na de internetconsultatie in 2018 diende staatssecretaris Snel van Financiën begin deze maand het wetsvoorstel tot implementatie van de tweede EU-antibelastingontwijkingsrichtlijn (ATAD2) in. Dit wetsvoorstel bevat maatregelen om belastingontwijking met hybride mismatches te bestrijden. Deze mismatches ontstaan door verschillen in de belastingstelsels van landen. Zo kan een verschil in fiscale behandeling van lichamen, financiële instrumenten of vaste inrichtingen leiden tot situaties van dubbele aftrek of aftrek zonder compenserende heffing.

Bijzonder complex

"De ATAD2-maatregelen zijn bijzonder complex", zegt Jeroen van Strien (hoofd bureau vaktechniek van PKF Wallast en universitair docent fiscaal recht aan de VU en de Radboud Universiteit Nijmegen). "Nu sprake is van een verplichte implementatie uiterlijk 31 december 2019, kan de wetgever maar deels iets doen aan de complexiteit. Daar wringt de schoen. Maar die wringt ook omdat het kabinet, net als met ATAD1, inzet op een zéér strikte invoering. Naar eigen zeggen wil het kabinet het beeld kantelen dat Nederland het voor het internationaal opererende bedrijfsleven gemakkelijk zou maken om belasting te ontwijken. Van geboden uitzonderingen in de richtlijn wordt daarom niet of nauwelijks gebruikgemaakt. Een goede motivering voor het waarom Nederland wederom het braafste jongetje van de klas wil zijn, is ver te zoeken. Het motiveringsverzoek van de Raad van State is in mijn ogen te summier beantwoord.”

Van Strien doelt op de opgesomde redenen in de memorie van toelichting waarmee wordt verduidelijkt waarom het kabinet niet kiest voor de geboden tijdelijke uitzonderingsmogelijkheid voor hybride financiële instrumenten bij banken. “Een argument is dat de kans op de uitgifte van een hybride instrument door een in Nederland belastingplichtige bank is afgenomen door het schrappen van de aftrekbaarheid van coco’s (contingent convertibles). Dit mag zo zijn, maar dan is het op zijn minst opvallend dat de Nederlandse Vereniging van Banken er expliciet op wijst dat de keuze van de wetgever invloed zal hebben op de relatieve positie van Nederland binnen de toekomstige Europese bankenunie. Dat de overgangsmaatregel een tijdelijk karakter heeft en banken dus sowieso per 1 januari 2023 onder het bereik van ATAD2 zouden vallen en dat de maatregel dan net zo goed een paar jaar eerder kan worden ingevoerd, vind ik evenmin een sterk argument.”

Raadselachtig

Dat het kabinet bij wetgeving die toch al zo streng is geen gebruikmaakt van de in de ATAD2-richtlijn toegestane uitzonderingen vindt hij raadselachtig. “Strenger kan altijd nog. Ik zie geen enkel voordeel in de ‘kijk ons een strikt optreden tegen belastingontwijking’-beeldvorming richting Europa. De zéér strikt ingezette implementatie ten opzichte van andere EU-landen is niet in ons voordeel en zal eerder nadelig uitpakken voor ons vestigingsklimaat.”

Een schepje er bovenop

Om het geheel nog wat complexer te maken, wordt in de wetgeving ook nog verwezen naar complexe definities uit andere Vpb-bepalingen. Van Strien wijst naar artikel 12ac Wet Vpb in combinatie met artikel 10a Wet Vpb. “In de nieuwe definitiebepaling van hybridemismatchmaatregelen wordt aangeknoopt bij het begrip ‘samenwerkende groep’ in de bestaande 10a-renteaftrekbeperking tegen winstdrainage. “Een begrip wat toen al niet duidelijk was, wordt nu voor ATAD2 weer van stal gehaald. In de artikelsgewijze toelichting valt te lezen dat het afhangt van de feiten en omstandigheden van het individuele geval of sprake is van een samenwerkende groep. Wat die feiten en omstandigheden dan zijn, is totaal onduidelijk. Een verduidelijking met voorbeelden van wanneer wel sprake is van een samenwerkende groep en wanneer niet, is bijzonder welkom. De praktijk kan hier anders absoluut niet mee uit de voeten.”

Roep om verduidelijking

De complexiteit van ATAD2 leidde in bijna alle reacties op de internetconsultatie tot een roep om een nadere uitwerking van technische aspecten of een uitbreiding van de artikelsgewijze toelichting. Ook de Raad van State geeft aan dat de omvang en de complexiteit van het wetsvoorstel een meer uitgebreide toelichting rechtvaardigen. De staatssecretaris heeft de handschoen opgepakt en alsnog enkele verduidelijkingen opgenomen in de memorie van toelichting en enkele technische aanpassingen aangebracht in de wettekst.

“De memorie van toelichting is redelijk omvangrijk met veel voorbeelden,” beaamt Van Strien. “Toch blijft deze op een hele hoop punten vaag. De NOB heeft, net als andere organisaties, in een commentaar op de internetconsultatie vele terechte vragen gesteld, die nog steeds maar zéér beperkt zijn toegelicht. Hopelijk gebeurt hier nog iets mee in het parlementaire proces. Enkele vragen van de NOB gingen bijvoorbeeld over de ‘belastingplichtmaatregel voor de omgekeerde hybride’; die wij in de praktijk veel tegenkomen als de cv in (Amerikaanse) cv-bv-structuren. De praktijk heeft behoefte aan meer toelichting dan nu gegeven om helder te krijgen wanneer bij een dergelijk lichaam wel en wanneer geen sprake is van een hybride mismatch. Gelukkig blijkt nu wel duidelijk uit de artikelsgewijze toelichting dat Nederland alleen belast, voor zover de winst niet al in aanmerking is genomen bij de participanten in een omgekeerde hybride. Daarmee is het gevaar op dubbele belastingheffing voor deze hybride mismatchmaatregel op het eerste gezicht geweken. Overigens vind ik, gelet op de complexiteit, de keuze van de staatssecretaris om de belastingplichtmaatregel voor de omgekeerde hybride pas per 1 januari 2022 te implementeren en niet, zoals de overige ATAD2-maatregelen, al per 1 januari 2020, een verstandige zet.”

Toevoegingen

In vergelijking met de conceptversie bevat het implementatiewetsvoorstel ATAD2 nog enkele toevoegingen. Van Strien attendeert op de hybride mismatch-uitzondering voor collectieve beleggingen in effecten en alternatieve beleggingsinstellingen. “In enkele reacties op de internetconsultatie is ook verzocht om collectieve beleggingsvehikels uit te zonderen van de per 1 januari 2022 te implementeren belastingplichtmaatregel. Deze ATAD2-uitzondering was abusievelijk niet in de consultatieversie opgenomen. De staatssecretaris heeft dit nu terecht hersteld met een toevoeging aan het wetsvoorstel.”

Opmerkelijk

Opmerkelijk is de introductie van een documentatieverplichting waarover in de conceptversie nog met geen woord werd gerept. Een belastingplichtige die in de aangifte stelt dat de hybridemismatchmaatregelen niet op hem van toepassing zijn, moet in zijn administratie gegevens opnemen waaruit dit blijkt. Dat valt te lezen in de memorie van toelichting. “Een dergelijke verplichting is niet onlogisch,” vindt Van Strien, “maar deze is wel pittig, vooral vanwege de sanctie van het overtuigend aantonen (te doen blijken) bij het niet of niet volledig voldoen aan de documentatieverplichting. Ik mag van harte hopen dat deze zware vorm van bewijs daadwerkelijk blijft beperkt tot de groep van onwelwillende belastingplichtigen. En het zou fijn zijn als inderdaad met een ministeriële regeling meer handen en voeten wordt gegeven aan deze nieuwe documentatieverplichting. De staatssecretaris oppert dit al in de memorie van toelichting en de praktijk heeft hier zeker behoefte aan. Dit is ook belangrijk voor het – internationale – mkb, nu de staatssecretaris expliciet heeft aangegeven dat in het wetsvoorstel geen uitzondering voor het mkb kan worden opgenomen.”

Aanpassing kwalificatiebeleid

En dan is er nog het verzoek, in meerdere reacties op de internetconsultatie, voor een heroverweging van het Nederlandse kwalificatiebeleid voor buitenlandse rechtsvormen. In de memorie van toelichting zegt de staatssecretaris een nader onderzoek toe naar aanpassing van het kwalificatiebeleid in combinatie met de modernisering van het vennootschapsrecht en overige ontwikkelingen. “Als het meezit loopt Nederland in de toekomst internationaal op dit punt minder uit de pas en hebben we dan minder snel een hybride lichaam en dus minder snel een kwalificatieverschil,” zegt Van Strien. “Bij dit onderzoek wil de staatssecretaris ook diverse reacties op het ATAD2-wetsvoorstel meenemen. Ik zie liever nu al bij dit wetsvoorstel een nadere toelichting op deze reacties. Dan weten de Tweede en Eerste Kamer meer dan nu waar ze straks voor stemmen.”

Bron: Redacteur Marit Muller