Op 12 januari 2017 heeft het Europese Hof van Justitie (hierna: HvJ) een beschikking gewezen over het btw-aftrekrecht van een moeiende houdstervennootschap die naast het beheren van haar deelnemingen een materiële onderneming drijft. In de zaak MVM (C-28/16) beslist het HvJ kort gezegd dat een btw-aftrekbeperking kan gelden bij een tophoudster die zich naast het actief uitoefenen van een bedrijf eveneens inmengt in het beheer van haar deelnemingen zonder daarvoor een vergoeding te berekenen. Deze zaak toont wederom het belang aan om de btw-positie van moeiende houdstervennootschappen – maar ook van materiële ondernemingen (‘rokende schoorstenen') – goed in kaart te brengen.
1. Casus
MVM Magyar Villamos Művek Zrt. (hierna: MVM) is een Hongaars staatsenergiebedrijf. Zij verricht aan de btw onderworpen activiteiten door de verhuur van elektriciteitscentrales en optische vezelnetwerken. Daarnaast houdt MVM talrijke deelnemingen die zich bezighouden met de opwekking of distributie van elektriciteit. Met de dochterondernemingen heeft MVM een ‘zeggenschapsovereenkomst' naar Hongaars recht gesloten, die ertoe leidt dat MVM zich een zogeheten erkende groep van ondernemingen mag noemen. De groep vormt geen fiscale eenheid btw.
MVM is verantwoordelijk voor het strategisch management van de groep, maar brengt daarvoor geen vergoeding in rekening. In feite verricht zij haar beheeractiviteiten dus om niet. Ten behoeve van de groep koopt MVM verschillende juridische diensten en diensten op het gebied van bedrijfsbeheer en public relations in die zij gebruikt voor:
- haar eigen aan btw onderworpen activiteiten;
- de btw-belaste activiteiten van de afzonderlijke leden van de groep;
- de btw-belaste activiteiten van de volledige groep.
MVM brengt alle in rekening gebrachte btw in aftrek en stelt dat de betrokken diensten als algemene kosten kwalificeren die verband houden met haar btw-belaste activiteiten. Zij verricht geen btw-vrijgestelde handelingen. Dat MVM de ingekochte diensten niet doorberekent aan haar deelnemingen acht zij niet van invloed op het btw-aftrekrecht. De Hongaarse belastingdienst neemt het standpunt in dat alleen btw-aftrek is toegestaan voor ingekochte diensten die direct toerekenbaar zijn aan de activiteiten genoemd onder (1). Over de btw-aftrek op de twee andere kostencategorieën (2 en 3) besluit de Hongaarse rechter prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ.
2. Beslissing HvJ
Het HvJ beoordeelt allereerst of de inmenging in het beheer van de deelnemingen zonder daarvoor een vergoeding te berekenen kwalificeert als een economische activiteit. Die vraag beantwoordt het HvJ, in overeenstemming met zijn eerdere rechtspraak, ontkennend: de inmenging in het beheer van deelnemingen die niet tegen vergoeding plaatsvindt, valt buiten de werkingssfeer van de btw en is dus geen economische activiteit.
Vervolgens beoordeelt het HvJ of de ingekochte diensten kunnen kwalificeren als algemene kosten. Dit zijn kosten die een rechtstreeks en onmiddellijk verband hebben met de algehele bedrijfsactiviteit van MVM, dus met de verhuuractiviteiten. Het HvJ kan zich in deze situatie moeilijk voorstellen dat de ingekochte diensten die zijn bedoeld voor het beheer van MVM's deelnemingen rechtstreeks verband houden met de verhuuractiviteiten. Het is echter aan de Hongaarse rechter om dit verder te onderzoeken.
Ook de ‘concerngedachte' van de belastingplichtige wijst het HvJ af: MVM betoogt nog dat de betrokken diensten in het belang van de gehele groep zijn ingekocht en als zodanig verband houden met de btw-belaste activiteiten van het MVM-concern. Het HvJ meent echter dat de ingekochte diensten in beginsel moeten worden toegerekend aan de inmenging in het beheer van de deelnemingen dat om niet is verricht en dat zij daarom rechtstreeks verband houden met een niet-economische activiteit.
De Hongaarse rechter dient nu te bepalen of slechts sprake is van kosten die verband houden met niet-aftrekgerechtigde prestaties (inmenging in het beheer zonder vergoeding) of mogelijk ook nog van kosten die de gehele onderneming aangaan. In het laatste geval bestaat er een gedeeltelijk btw-aftrekrecht op basis van de zogenoemde pre pro rata. Die geeft de verhouding weer tussen de kosten die toerekenbaar zijn aan zowel de economische activiteiten (verhuuractiviteiten tegen vergoeding) als de niet-economische activiteiten (inmenging in het beheer zonder vergoeding) die MVM verricht. De methodiek om de pre pro rata te bepalen is door het HvJ overgelaten aan de individuele EU-lidstaten.
3. Impact op de Nederlandse praktijk
In de zaak MVM lijkt btw-aftrek in de kern te worden uitgesloten, omdat het HvJ meent dat de gemaakte kosten uitsluitend verband houden met de niet-economische sfeer van de moeiende houdster. Omdat dit een feitelijke aangelegenheid is, dient de Hongaarse rechter dit nader te onderzoeken. In de Nederlandse praktijk zou (gedeeltelijke) btw-aftrek in een met MVM vergelijkbare situatie bijvoorbeeld wel mogelijk zijn indien een van de volgende omstandigheden aan de orde is:
- Er is sprake van een fiscale eenheid btw tussen de moeiende houdster en haar deelnemingen, al dan niet op grond van de zogenoemde holdingresolutie.
- De moeiende houdster belast de voor de deelneming ontvangen diensten door in overeenstemming met het ‘arm's length-beginsel'.
- In de praktijk is de toerekening van kosten aan de economische of niet-economische sfeer niet altijd even eenduidig te maken. In dit verband kunnen soms praktische afspraken worden gemaakt met de Belastingdienst.
- Onder bijzondere omstandigheden is het mogelijk te bepleiten dat de niet-economische activiteiten van een moeiende houdster het verlengstuk vormen van de btw-belaste onderneming van een deelneming (of andersom).
In situaties waarin kosten deels of uitsluitend met de niet-economische sfeer van de houdster samenhangen (het om niet beheren van deelnemingen) moet rekening worden gehouden met een btw-aftrekbeperking. In de praktijk kan hiervan eenvoudig sprake zijn indien belastingplichtigen met een materiële onderneming geen diensten verlenen aan al hun directe deelnemingen, of als zij wel diensten verrichten maar geen vergoeding berekenen. Met name buitenlandse deelnemingen verdienen daarbij de aandacht, omdat die geen onderdeel kunnen zijn van een fiscale eenheid btw met de Nederlandse houdster.
Meijburg beschouwt de zaak MVM als een gemiste kans van het HvJ om nader in te gaan op de concerngedachte. Juist in de situatie van MVM – die als materiële onderneming de gehele groep strategisch aanstuurt – had het naar de mening van Meijburg in de rede gelegen om de concerngedachte verder uit te werken. Er kan immers worden betoogd dat de groepsgerelateerde kosten die MVM niet heeft doorberekend uiteindelijk zijn inbegrepen in de prijzen van de producten van het gehele concern. Bij een concern met btw-belaste activiteiten acht Meijburg het onwenselijk om een btw-aftrekbeperking slechts toe te passen vanwege de gekozen organisatiestructuur, waarbij ondernemingen zijn verbonden via het houden van aandelen.
4. Wat te doen?
Op grond van het bovengemelde raadt Meijburg aan niet alleen de btw-positie van moeiende houdstervennootschappen nader te bezien, maar ook zeker die van materiële ondernemingen indien zij deelnemingen houden. Bijzondere aandacht verdient daarbij de relatie die de houdster met haar deelneming(en) onderhoudt en de impact voor de btw. Op dit vlak bestaan verschillende mogelijkheden om het btw-aftrekrecht van een houdster te optimaliseren.
Bron: KPMG Meijburg
Informatiesoort: Nieuws
Rubriek: Europees belastingrecht, Omzetbelasting
5