De Wet rechtsherstel box 3 onderscheidt drie vermogenscategorieën, elk met een eigen forfaitair rendement:

1. banktegoeden;
2. overige bezittingen; en
3. schulden.

Voor het jaar 2018 gold voor de categorie banktegoeden een forfaitair rendement van 0,12 procent en overige bezittingen 5,38 procent. Een aandeel in het vermogen van een Vereniging van Eigenaren (VvE) en een aandeel in het geld op een derdengeldrekening van een notaris worden wettelijk in de Wet rechtsherstel box 3 aangemerkt als ‘overige bezitting’. Zie hier artikel 1 van de Wet op de blauwe citroenen: citroenen zijn blauw.

Dit, ofschoon aandelen in het vermogen van een VvE en bij aandelen in geld op een derdengeldenrekening van een notaris feitelijk het karakter hebben van banktegoeden. Dat blijkt uit een eigen onderzoek van de Belastingdienst: niet minder dan 99,92 procent van de middelen van VvE’s zijn op bank- of spaarrekeningen ondergebracht.

Voor derdengeldenrekeningen van notarissen is het beeld vergelijkbaar: ook daar staan meer dan 99 procent van de geldmiddelen op bank- of spaarrekeningen. Aldus voetnoot 10 in de Kamerbrief van de staatssecretaris van 26 april 2023, kenmerk 2023-0000101431.

Dat belastingheffing als banktegoed beter past bij aandelen in het vermogen van een VvE en bij aandelen in geld op een derdengeldenrekening van een notaris, lijkt me buiten kijf. Ofwel, ondanks dat citroenen formeel als blauw worden bestempeld, zijn ze feitelijk geel.

Wat vindt de rechter

Het vraagstuk van de etikettering van een aandeel in het vermogen van een VvE is aan de rechter voorgelegd. Een echtpaar had in 2018 een vermogen van ongeveer € 1,3 mln, waaronder een aantal appartementsrechten en € 10.807 aandeel in VvE-reserves.

De inspecteur nam voor het aandeel in de VvE-reserves een forfaitaire inkomst in aanmerking van 5,38 procent, horende bij de vermogenscategorie overige bezittingen. De belastingplichtigen stelden dat dit een forfaitair rendement van 0,12 procent moest zijn, horende bij de vermogenscategorie banktegoeden.

Hof Arnhem-Leeuwarden oordeelde op 10 januari 2023 (ECLI:NL:GHARL:2023:138):

“(…) is het Hof voor dit geval van oordeel dat onvoldoende rechtsherstel wordt geboden indien wordt uitgegaan van een forfaitair rendement op het aandeel in de Vve-reserves van 5,38 procent. Het Hof wijst in dit kader mede op het bepaalde in artikel 5:126, lid 3, van het Burgerlijk Wetboek, waaruit volgt dat bijdragen aan dergelijke Vve-reserves, behoudens uitzonderingen, op een afzonderlijke betaalrekening of spaarrekening als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht moeten worden gedeponeerd. Aldus zal in het onderhavige geval voor de berekening van het rechtsherstel worden uitgegaan van een forfaitair rendement van 0,12 procent ter zake van belanghebbendes aandeel in de Vve-reserves.”

De staatssecretaris deelt deze mening niet en gaat in cassatie bij de Hoge Raad, die waarschijnlijk in rond maart 2024 uitspraak zal doen. Inmiddels heeft A-G Wattel wel op 1 september 2023 een conclusie (ECLI:NL:PHR:2023:655) over deze materie geschreven. Hij gaat niet zozeer in op de behandeling van het aandeel in een VvE zelf, maar adviseert de Hoge Raad dat de Wet rechtsherstel box 3 in zijn geheel het discriminatieverbod en het eigendomsrecht van het EVRM schendt.

Hij stelt dat je niet zozeer per vermogensbestanddeel moet beoordelen in welk vakje dit past, maar dat je moet kijken naar het werkelijke nettorendement op het totale vermogen van de belastingplichtige. Als dat teveel afwijkt van het wettelijke rendement, heeft die belastingplichtige recht op een verlaging van zijn belastingaanslag.

Ik meen hieruit te mogen opmaken dat de A-G van mening is dat ook voor een aandeel in het eigen vermogen van een VvE, als onderdeel van de totale vermogensinkomsten van een burger, het werkelijk rendement als onderdeel van het totale werkelijke rendement bepalend is (wat in de buurt zal komen van 0,12 procent), maar zeker geen separaat forfaitair rendement van 5,38 procent.

Hoe dan ook, bepaald geen fijn nieuws voor de staatssecretaris want de rechter bepaalt dat citroenen geel zijn.

Wat zegt de staatssecretaris

De staatssecretaris heeft zich vaker uitgelaten over zowel een aandeel in het vermogen een VvE als een aandeel in het geld op een derdengeldenrekening van een notaris. Diep in zijn hart vindt hij kennelijk dat die twee vermogensbestanddelen meer weg hebben van een banktegoed dan van een overige vordering. En dat is niet raar, gegeven het resultaat uit bovengenoemd eigen onderzoek door de Belastingdienst.

Hieronder volgt een kleine bloemlezing uit Kamerbrieven van de staatssecretaris:

• de Kamerbrief van 9 februari 2023 betreffende Schriftelijk overleg en andere toezeggingen toekomstig box 3-stelsel (kenmerk 2023-0000024885):
  
  “Deze vermogensbestanddelen vallen in de Overbruggingswet box 3 onder de categorie overige bezittingen. Als de VvE het geld voor onder andere toekomstig onderhoud op een spaarrekening zet, is het rendement echter naar verwachting vergelijkbaar met banktegoeden;”
  
  
• bovengenoemde Kamerbrief van 26 april 2023 over de verfijning van box 3 (kenmerk 2023-0000101431):
  
  “Meestal staat dit vermogen op een bankrekening. De categorie banktegoeden past daarom voor wat betreft het rendement beter bij dit vermogensbestanddeel dan de categorie ‘overige bezittingen’. Het is mogelijk om deze vermogensrechten per 2023 als een soort “indirect banktegoed” onder de categorie banktegoeden te plaatsen.”
  
  
• Voorjaarsnota 2023 (TK 36350, nr. 1):
  
  “Het aandeel in het vermogen van een VvE is een vermogensrecht dat tijdens de overbruggingsperiode van box 3 in de categorie ‘overige bezittingen’ valt. Deze vermogensrechten worden door middel van deze maatregel onder de categorie banktegoeden geplaatst, omdat dit vermogen meestal op een bankrekening staat en deze categorie daarom beter bij dit vermogensbestanddeel past.”
  
  en over derdenrekening notaris:
  
  “Het aandeel in het vermogen op de derdengeldenrekening van een notaris is (net als bij maatregel 2c) een vermogensrecht dat tijdens de periode van de overbruggingswet box 3 in de categorie ‘overige bezittingen’ valt. Net zoals bij de aandelen in VvE worden de vermogensrechten door middel van deze maatregel onder de categorie banktegoeden geplaatst.”
  
  
• Bijlage 1 Voorlopige inhoud pakket Belastingplan 2024 (bijlage bij Kamerbrief van 8 mei 2023 betreffende Fiscale beleids- en uitvoeringsagenda, kenmerk 2023-0000111799):
  
  “Het aandeel in het vermogen van een VvE is een vermogensrecht dat tijdens de overbruggingsperiode van box 3 in de categorie ‘overige bezittingen’ valt. Deze vermogensrechten worden door middel van deze maatregel onder de categorie banktegoeden geplaatst, omdat dit vermogen meestal op een bankrekening staat en deze categorie daarom beter bij dit vermogensbestanddeel past.” en over derdenrekening notaris: “Het aandeel in het vermogen op de derdengeldenrekening van een notaris is een vermogensrecht dat tijdens de periode van de overbruggingswet box 3 in de categorie ‘overige bezittingen’ valt. Net zoals bij de aandelen in VvE worden de vermogensrechten door middel van deze maatregel onder de categorie banktegoeden geplaatst.”

Daarmee zegt de staatssecretaris dat citroenen eigenlijk geel zijn.

Wetgeving vanaf 2023

In het Belastingplan 2024 worden inderdaad met terugwerkende kracht tot 1 januari 2023 een aandeel in het vermogen een VvE en een aandeel in het geld op een derdengeldenrekening van een notaris (maar ook van gerechtsdeurwaarders) als banktegoed aangemerkt. Dit, vanwege bovengenoemde argument dat voor een aandeel in een VvE of derdenrekeningnotaris een duiding als banktegoed beter past dan een duiding als overige bezitting.

Alleen luidt dan mijn vraag: als iedereen ervan overtuigd is dat een aandeel in het vermogen van een VvE en een aandeel in het geld op een derdengeldenrekening van een notaris feitelijk het karakter hebben van banktegoeden, en deze omissies ook met ingang van 1 januari 2023 onder de Overbruggingswet box 3 voor de periode 2023-2026 worden hersteld, waarom dan ook niet onder de Wet rechtsherstel box 3 voor de periode 2017-2022?

Mijn pleidooi luidt dan ook om voor alle niet onherroepelijk vaststaande aanslagen 2017-2022 alsnog te bepalen dat voor aandelen in een VvE of derdenrekening notaris te bepalen dat daarvoor een forfaitair rendement geldt dat hoort bij de vermogenscategorie banktegoeden.

Citroenen zijn niet pas vanaf 2023 geel, dat waren ze voor 2023 ook al.

Standpunten Kennisgroep

Op 28 september 2023 publiceert de Kennisgroep Inkomstenbelasting niet-winst twee standpunten over de behandeling van twee vermogensbestanddelen onder de Wet rechtsherstel box 3:

1. een aandeel in het vermogen een VvE;
2. een aandeel in het geld op een derdengeldenrekening van een notaris.

De Kennisgroep is kennelijk nog steeds van mening dat ondanks dat meer dan 99 procent van het eigen vermogen van een VvE en een derdenrekening van een notaris bestaat uit banktegoeden, citroenen blauw zijn. Dit, omdat artikel 1 van de Wet op de blauwe citroenen dat nu eenmaal bepaalt. Let wel, naar de letterlijke tekst van de Wet rechtsherstel box 3 is dat ook zo. Dat is de kern van de beschouwing van de Kennisgroep: de formele duiding. Daarmee gaat de Kennisgroep voorbij aan de materiële, economische werkelijkheid. Er wordt voorbij gegaan aan doel en strekking van die wet: een onderscheid maken tussen forfaitaire rendementen op banktegoeden en overige bezittingen. Als een aandeel in een VvE of derdenrekening notaris economisch een banktegoed is, behandel het dat ook zo.

Dat uit zich ook expliciet in het afgeleide standpunt van de Kennisgroep Inkomstenbelasting niet-winst als een aandeel in het eigen vermogen van een VvE is schuldig gebleven, of daarvoor een bankgarantie is afgegeven. De Kennisgroep ziet dat bedrag enerzijds als een overige bezitting (aandeel in het reservefonds van de VvE) en anderzijds als schuld. En omdat sprake is van twee verschillende juridische titels, kan de belastingplichtige zijn lidmaatschapsrecht en schuld niet salderen…

Let wel, ik heb veel respect voor de Kennisgroepen. Laat daar alsjeblieft geen misverstand over bestaan. Ik waardeer het buitengewoon dat de overheid transparantie betracht in haar beleid. En uiteraard hoort de Belastingdienst zoveel als mogelijk eenheid in haar beleid na te streven. Dat de slimste en beste mensen van de Belastingdienst goed over vraagstukken nadenken en daarna met hun mening naar buiten komen, is fantastisch. De publicatie van de standpunten van de Kennisgroepen helpt enorm bij transparantie en eenheid in beleid. Kortom, niets dan lof.

Waarom schrijf ik deze column

Op de eerste plaats wil ik de staatssecretaris van Financiën ertoe bewegen om zijn beleid ten aanzien van aandelen in een VvE en derdenrekening notaris te herzien. Bepaal niet alleen dat die aandelen vanaf 2023 kwalificeren als een banktegoed, maar ook voor alle niet onherroepelijk vaststaande aanslagen inkomstenbelasting over de jaren 2017 tot en met 2022. Erken dat artikel 1 van de Wet op de blauwe citroenen niet correct is, en dat citroenen gewoon geel zijn.

Op de tweede plaats wil ik de Kennisgroepen vragen om voortaan in publicaties ook andere standpunten weer te geven. Als er rechterlijke uitspraken liggen die aangeven dat citroenen geel zijn, niet alleen het standpunt vermelden dat citroenen blauw zijn. Ofwel, vermeld andersluidende jurisprudentie en literatuur. Over dit concreet vraagstuk over de duiding van aandelen in een VvE of derdenrekening notaris liggen heldere uitspraken dat citroenen wellicht ook als geel kunnen worden aangemerkt.

Dat laatste is naar mijn mening belangrijk omdat standpunten van Kennisgroepen een bijzondere status hebben. Enerzijds is een inspecteur gehouden om kennisgroepstandpunten toe te passen in gelijke gevallen Daarmee hebben kennisgroepstandpunten dezelfde betekenis als formeel vastgesteld, dat wil zeggen bij beleidsbesluit vastgesteld, beleid. Een belastingplichtige mag vertrouwen ontlenen aan kennisgroepstandpunten. Zie hiervoor de antwoorden van de staatssecretaris op kamervragen van Nijboer (TK, Aanhangsel van de Handelingen vergaderjaar 2022-2023, nr. 459).

Anderzijds hebben in de perceptie van goedwillende en braaf luisterende burgers de standpunten ook de status van wet. Als een kennisgroep iets stelt, zal het wel zo zijn. In een kennisgroep zitten immers experts op het terrein waarover de vraag wordt gesteld. Dat brengt een verantwoordelijkheid met zich mee om niet alleen het eigen standpunt dat een inspecteur moet volgen te vermelden, maar ook andere standpunten als die uit jurisprudentie of literatuur blijken.