Onduidelijkheid over economische verwevenheid

In twee procedures voor de Hoge Raad speelt de vraag of er tussen een onderwijsstichting en haar dochter-bv voldoende economische verwevenheid is voor het aangaan van een fiscale eenheid in de omzetbelasting. In een gemeenschappelijke bijlage bij de twee conclusies in deze zaken geeft Advocaat-Generaal Ettema (A-G) aan dat de wetgever de nationale regels voor financiële, organisatorische en economische verwevenheid moet invullen, maar dat heeft nagelaten. Omdat de wetgever in gebreke blijft, heeft de Hoge Raad zelf regels gegeven, maar dat is verre van ideaal. Bovendien heeft dit ook geleid tot nieuwe onduidelijkheid en dus tot rechtsonzekerheid. Belanghebbenden zijn gebaat bij duidelijke regels vooraf en die regels moet de wetgever vaststellen, aldus de A-G.

De onduidelijkheid is vooral ontstaan na een arrest van 11 oktober 2013 waarin de Hoge Raad een nieuw criterium, het onderling-niet-verwaarloosbaar-criterium, introduceerde voor de economische verwevenheid. “Tot die tijd was er enkel het door de Hoge Raad ontwikkelde ‘hoofdzaakcriterium’,” legt Blom uit. Blom is werkzaam bij Lentink De Jonge en docent aan de Universiteit Leiden. “Uit het arrest van 2013 volgt dat economische verwevenheid zich ook kan voordoen als tussen de verschillende fiscale-eenheidonderdelen sprake is van onderling niet verwaarloosbare economische betrekkingen. Deze verruiming roept sindsdien vragen op. Moeten de drie verwevenheidseisen (financiële, organisatorische en economische verwevenheid) nog steeds afzonderlijk worden getoetst, zoals volgt uit een arrest uit 1989, of moeten deze toch in onderlinge samenhang worden bezien? En staat het ‘onderling-niet-verwaarloosbaar-criterium los of naast het criterium van ‘in hoofdzaak’ hetzelfde economische doel?”

Complexbenadering

Blom zelf is voorstander van de zogenoemde complexbenadering. “Een onderlinge samenhang tussen de drie verwevenheden voor een fiscale eenheid vind ik een sterkere toets dan een strikt afzonderlijke toetsing van iedere verwevenheid. Bij een complexbenadering kan een sterke financiële en/of organisatorische verwevenheid dienst doen als compensatie voor een minder sterke economische verwevenheid. Ook kleine economische onderlinge betrekkingen kunnen immers van wezenlijk belang zijn voor het totale concern. Of die complexbenadering de juiste benadering is voor de verwevenheidseisen, weten we niet. Nu de wetgever verduidelijking nalaat, ligt na het arrest van 2013 de broodnodige opheldering op het bordje van de Hoge Raad.”

Ongeoorloofd onderscheid

Het blijft niet bij de onduidelijkheid over de invulling van de economische verwevenheid. In een van de twee procedures die nu voorligt bij de Hoge Raad stelt de staatssecretaris van Financiën dat de omstandigheid dat een belastingplichtige zowel economische als niet-economische activiteiten verricht, een beperkende werking kan hebben op toetreding tot de fiscale eenheid. De A-G maakt met deze stelling korte metten, omdat dit simpelweg niet volgt uit de wet. Blom: “Het fiscale eenheidsregime in de omzetbelasting is weliswaar beperkt tot ondernemers, maar dat daarbij ook nog een onderscheid moet worden gemaakt tussen een ondernemer met economische activiteiten en een ondernemer met zowel economische als niet-economische activiteiten, blijkt niet uit de grammaticale uitleg en de wetsgeschiedenis van de fiscale eenheidbepaling. Uit de btw-richtlijn volgt dat een nationale wetgever een beperking mag aanbrengen om belastingfraude- en ontwijking te voorkomen. In de huidige Nederlandse wetgeving is echter geen anti-misbruikmaatregel opgenomen. Terecht zegt de A-G dat als een dergelijke maatregel ontbreekt, het niet is toegestaan om via de economische verwevenheidroute belastingplichtigen met niet-economische activiteiten alsnog uit te sluiten van een btw-groep.”

Te beperkt

En dan is er nog de kwestie dat de fiscale-eenheidbepaling in de Btw-richtlijn op ‘personen’ ziet, terwijl in de omzetbelasting de fiscale eenheid openstaat voor ondernemers. De A-G concludeert dat de Nederlandse wetgever met deze beperking tot enkel ondernemers, zijn beoordelingsmarge heeft overschreden. Blom beaamt ook deze conclusie. “Een lidstaat mag zoals gezegd een beperking aanbrengen, maar alleen als sprake is van misbruik of ter bestrijding van fraude. De beperking in de fiscale eenheid tot enkel ondernemers is niet ingegeven door misbruik of fraude. Daarmee is de Btw-richtlijn niet goed omgezet in de Nederlandse wetgeving.”

“De fiscale eenheid in de omzetbelasting zou dus ook moeten openstaan voor ‘personen’ die niet-ondernemer zijn,” vervolgt Blom. “Denk bijvoorbeeld aan holdingmaatschappijen die niet als ondernemer kunnen worden beschouwd. De wetgever heeft dit opgelost met de holdingresolutie, maar dat is het dan ook. De vileine opmerkingen van de A-G dat de wetgever ruim drie jaar na het Larentia + Minerva-arrest van het Europese Hof van Justitie nog steeds geen actie heeft ondernomen en dat het tot nu toe is gebleven bij geluiden dat de holdingresolutie zal worden aangepast, zijn niet mis te verstane hinten aan de wetgever om nu toch echt de handschoen op te pakken.”

Wetgever aan zet

Alle pijlen zijn gericht op een aanpassing van de fiscale eenheidsregels in de omzetbelasting. “De wetgever zal met een uitbreiding met niet-ondernemers de fiscale eenheid goed moeten neerzetten in de wet”, aldus Blom. “En het zou de rechtszekerheid ten goede komen als de wetgever die aangelegenheid ook aangrijpt om duidelijke criteria te benoemen voor de financiële, organisatorische en economische verwevenheid.”

Bron: Redacteur Marit Muller