Op donderdag 6 juni 2024 om 11.00 uur doet de Hoge Raad openbaar uitspraak in vijf zaken over de heffing van inkomstenbelasting in box 3 na invoering van de Wet rechtsherstel Box 3. De verwachting was dat de arresten pas rond eind augustus/september van dit jaar zouden verschijnen, maar de Hoge Raad komt er nu al mee.
Het gaat om de volgende zaken.
Hof Arnhem-Leeuwarden 10-01-2023
Dit betrof twee zaken (ECLI:NL:GHARL:2023:138 en ECLI:NL:GHARL:2023:139) over de etikettering van een aandeel in het eigen vermogen van een Vereniging van Eigenaren. Een belastingplichtige gaf een aanspraak op een aandeel in de reserves van de VvE in 2018 aan als banktegoed met een forfaitair rendement van 0,12 procent. De inspecteur merkte het aan als een overige bezitting, met het hogere forfaitair rendement van 5,38 procent. Het hof volgde de belastingplichtige, anders zou onvoldoende rechtsherstel worden geboden.
A-G Wattel geeft in zijn conclusie van 1 september 2023 (ECLI:NL:PHR:2023:655) een andere wending aan het verhaal. Inderdaad, zo luidt zijn conclusie, de Herstelwet onthoudt systematisch rechtsherstel aan een ondergemiddeld fortuinlijke belegger. Maar het hof had het verschil tussen het wettelijke en het werkelijke nettorendement op het totale vermogen moeten vaststellen. En niet het rendement van één vermogensbestanddeel daaruit pikken. Pas als het verschil tussen het wettelijk rendement en het feitelijk nettorendement op het totale vermogen buiten een door de Hoge Raad te bepalen tolerantiemarge blijft, moet de aanslag van de belastingplichtige worden verlaagd tot een aanslag over dat lagere werkelijke rendement.
Hof Arnhem-Leeuwarden 17-01-2023
Ook dit betrof twee zaken (ECLI:NL:GHARL:2023:349). Een belastingplichtige kreeg belastinggeld terug door een vermindering van het box 3-inkomen omdat de inspecteur achteraf alsnog rechtsherstel bood. De belastingplichtige claimde een rentevergoeding over die teruggaaf. Het hof besloot dat de inspecteur voor de onverschuldigd betaalde belasting een passende rentevergoeding diende te geven. Voor de hoogte daarvan sluit het hof aan bij de belastingrenteregeling.
A-G Pauwels bevestigt in zijn conclusies van 22 december 2023 (ECLI:PHR:2023:1191 en ECLI:NL:PHR:2023:1192) dat de inspecteur inderdaad een rente moet vergoeden, alleen geen belastingrente, maar de wettelijke rente.
Hof ’s-Hertogenbosch 02-11-2022
In deze casus (ECLI:NL:GHSHE:2022:3806) had een belastingplichtige in 2017 een box 3-inkomen volgens de wettelijke regeling van € 47.811 en volgens het Herstelbesluit € 50.696. Over de hoogte van het werkelijk rendement waren de belastingplichtige en de inspecteur het eens, dat bedroeg € 36.000.
Het hof bepaalt hier dat box 3-belastingheffing moet plaatsvinden over het lagere werkelijke rendement van € 36.000 en niet over het hogere forfaitaire rendement.
A-G Pauwels deelt in zijn conclusie van 9 februari 2024 (ECLI:NL:PHR:2024:133) de mening van het hof. Het hof heeft terecht een verder rechtsherstel toegepast door het lagere werkelijke rendement te belasten.
Wat gaat de Hoge Raad ons vertellen?
De Hoge Raad geeft in het nieuwsbericht van 30 mei 2023 aan dat ‘alleen’ in deze vijf zaken uitspraak wordt gedaan. Daarbij is vooral interessant het antwoord op de volgende vraag. De Herstelwet biedt rechtsherstel aan belastingplichtigen, als het forfaitaire rendement volgens de Herstelwet lager is dan het forfaitaire rendement volgens de wettelijke regeling over de jaren 2017-2022. Maar wat als het werkelijk rendement nóg lager is? Is dan slechts box 3-heffing verschuldigd over dat lagere werkelijke rendement? Dat is de hamvraag. Hof Den Bosch (zie hierboven) oordeelde van wel.
Maar als de Hoge Raad het oordeel van Hof Den Bosch in stand laat, en heft over alleen het lagere werkelijk rendement, komt de vervolgvraag aan bod hoe je vervolgens dat werkelijke rendement moet berekenen. In de casus van Hof Den Bosch bestond consensus tussen de inspecteur en de Belastingdienst over de hoogte van dat werkelijke rendement. Het was geen geschilpunt.
In deze context is interessant dat Pauwels in een separate bijlage (ECLI:NL:PHR:2024:1) bij voornoemde conclusie van 9 februari jl. diep op het vraagstuk van het rechtsherstel ingaat. Hij geeft daarbij zeven hoofdregels om het werkelijk rendement te bepalen:
- het werkelijk rendement bereken je volgens het nominalisme. Je gaat niet rekenen in reële, inflatieneutrale termen. Inflatiewinsten worden dan belast;
- de vergelijking tussen het werkelijk rendement en het forfaitair rendement moet je maken voor alle vermogensbestanddelen gezamenlijk, dus niet per vermogensbestanddeel afzonderlijk, conform bovengenoemde conclusie van A-G Wattel;
- de vergelijking tussen het werkelijk rendement en het forfaitair rendement moet je per kalenderjaar maken. Je moet dus niet een rendement over een periode van meer dan een jaar nemen;
- bij het bepalen van het werkelijk rendement in enig jaar mag je geen rekening houden met een negatief werkelijk rendement in een ander kalenderjaar, dus geen vorm van verliesverrekening toepassen;
- bij de bepaling van het werkelijk rendement mag je rekening houden met werkelijke kosten die het te behalen rendement van vermogen beïnvloeden;
- bij de bepaling van het werkelijk rendement houd je geen rekening met een heffingvrij vermogen; en
- wellicht de meest spannende regel: tot het werkelijk rendement behoren ook nog niet gerealiseerde waardemutaties.
Uit het nieuwsbericht van de Hoge Raad zou je kunnen afleiden dat deze zeven hoofdregels niet aan bod komen, behoudens de tweede: je moet uitgaan van het totale inkomen uit het vermogen, niet van het inkomen uit losse vermogensbestanddelen.
Betekent dit dat we (nog) geen concreet antwoord krijgen op de vraag hoe we het werkelijk rendement moeten berekenen? Dat de Hoge Raad niet gaat oordelen of de zeven hoofdregels van Pauwels juist zijn? Dat zou ik zelf een teleurstelling vinden…
Die andere hoofdregels van Pauwels om het werkelijk rendement te berekenen komen in andere conclusies van hem terug:
Inzake de cassatieprocedures met die conclusies doet de Hoge Raad op 6 juni aanstaande nog geen uitspraak.
De aangekondigde arresten van de Hoge Raad kunnen dan erg kort en bondig zijn, met wellicht de volgende oordelen:
- in de zaak van Hof Arnhem-Leeuwarden 10 januari 2023 oordeelt de Hoge Raad dat je inderdaad moet kijken naar het verschil tussen het wettelijk rendement en het feitelijk nettorendement op het totale vermogen. En niet alleen naar het rendement op het gedeelte van het eigen vermogen van de VvE. Gevolg: een ‘simpele’ verwijzingsuitspraak. Hopelijk geeft de Hoge Raad in dat geval wel aan wat de tolerantiemarge is;
- in de zaak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 17 januari 2023 bepaalt de Hoge Raad dat inderdaad de wettelijke rente vergoed moet worden als een belastingplichtige door het toepassen van rechtsherstel box 3-heffing terug krijgt. De hoogte van het werkelijk rendement is hier geen punt van discussie. De Hoge Raad kan deze zaak daarom zelf afdoen;
- en in de zaak van Hof Den Bosch van 2 november 2022 komt één echt principiële uitspraak: als het werkelijk rendement lager is dan het laagste van het wettelijke forfaitaire rendement en het forfaitaire rendement volgens de Herstelwet, is alleen belasting verschuldigd over dat lagere werkelijke rendement.
Maar dan blijft het antwoord op de vraag hoe we dat werkelijke rendement moeten berekenen in het luchtledige hangen.
Of…
Zou het zo zijn dat de Hoge Raad korte metten maakt met de gedachte dat we box 3-heffing verschuldigd zijn over het werkelijke rendement? Krijgt de Herstelwet dan toch de zegen van de Hoge Raad?
Wellicht met het oog op het EVRM geen chique oplossing, maar het zou zo verschrikkelijk veel praktische ellende bij de Belastingdienst, het ministerie van Financiën én bij de burgers voorkomen dan wel oplossen. Het kabinet lijkt nu echt werk te maken van de nieuwe Wet werkelijk rendement box 3. Hij wordt – zoals het er nu naar uitziet – ingevoerd op 1 januari 2027.
Omdat de Hoge Raad nu eenmaal geen wetgever is, en omdat er licht in de tunnel zichtbaar is als het gaat om de opheffing van de schending van het EVRM, zou ook dat zomaar de strekking van de komende arresten kunnen zijn: we laten alles even voor wat het is en we overbruggen de tijd tot 2027 maar even. Een gedachte waar een collega van mij mee kwam. Aanvankelijk dacht ik: “Wat een onzin”. Maar als je gaat nadenken, wellicht toch ook weer niet zo’n onzin. Nogmaals, fiscaalrechtelijk absoluut niet chique, maar wel praktisch en maatschappelijk verantwoord. Het zou voor het ministerie van Financiën een verademing zijn. En voor het hele kabinet budgettair ook een hele zorg minder.
Ten slotte
Wellicht ben ik komende donderdag rond 12.00 uur erg teleurgesteld, en volgt de Hoge Raad toch onverhoopt de Herstelwet. Of ben ik een beetje teleurgesteld, maar anderzijds ook wel weer een beetje vrolijk, en bepaalt de Hoge Raad dat heffing weliswaar moet plaatsvinden over het werkelijk rendement, echter zonder concrete rekenregels daarvoor te geven. Of ben ik helemaal blij, en krijgen we ook nog te horen hoe we dat werkelijk rendement mogen berekenen.
Eén ding is in elk geval zeker: komende donderdag volg ik om 11.00 uur achter mijn laptop de livestream van de Hoge Raad. Ik ben erg benieuwd!
