De zaak (3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:476; kijk ook TaxVisions editie 10 april 2020) verloopt als volgt. Moeder schenkt op 31 maart 2015 € 5.000 aan haar dochter. Dat bedrag valt onder de in 2015 geldende schenkingsvrijstelling van € 5.277. Op 23 december 2015 schenkt moeder € 80.000 aan haar dochter. Over deze schenking is € 7.972 (= € 80.000 minus de resterende vrijstelling van € 277 x 10%) schenkbelasting verschuldigd.

Op 20 april 2016 overlijdt moeder. Dat is 120 dagen nadat de tweede schenking heeft plaatsgevonden. De dochter erft € 25.358. Omdat de tweede schenking is gedaan binnen 180 dagen vóór het overlijden, treedt de fictiebepaling van art. 12 Successiewet 1956 (SW) in werking. Op grond van deze zogeheten 180-dagenregeling wordt de gedane schenking geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen. De betaalde schenkbelasting mag worden verrekend (art. 7 lid 2 SW). De totale erfrechtelijke verkrijging bedraagt € 105.358 (= € 80.000 + € 25.358). Rekening houdend met de vrijstelling van € 20.148 is € 8.521 erfbelasting verschuldigd. De over de tweede schenking betaalde schenkbelasting mag worden verrekend. De inspecteur verlaagt de aanslag voor een evenredig deel wat neerkomt op een bedrag van € 6.470 (= [€ 80.000 / € 105.358] x € 8521). De per saldo verschuldigde erfbelasting bedraagt dan € 2.051. Volgens de dochter komt de betaalde schenkbelasting van € 7.972 helemaal in mindering op de erfbelasting zodat per saldo € 549 erfbelasting verschuldigd is.

Volgens de Hoge Raad volgt uit de bewoordingen van art. 7 lid 2 SW dat de vermindering wegens geheven schenkbelasting niet hoger kan zijn dan het bedrag van de erfbelasting die over die fictieve verkrijging wordt geheven. Dat leidt ertoe dat de over de schenking van € 80.000 verschuldigde schenkbelasting van € 7.972 in mindering kan komen op de erfbelasting tot maximaal het bedrag van de over die € 80.000 verschuldigde erfbelasting.

In dit geval is van belang dat voor de erfbelasting in 2016 een hogere vrijstelling (€ 20.148) gold dan in 2015 voor de schenkbelasting (€ 5.277). Evenredige toerekening van de geheven erfbelasting aan het bedrag van de fictieve verkrijging van € 80.000 komt daardoor, zoals de inspecteur in hoger beroep heeft aangevoerd, uit op € 6.470.

Belang voor de praktijk

De wet kent in art. 12 SW een antimisbruikbepaling voor schenkingen die vlak voor het overlijden zijn gedaan. Hierdoor wordt het benutten van meerdere vrijstellingen en het laagste schijftarief voorkomen. Op grond van die bepaling wordt de schenking die gedaan is binnen 180 dagen vóór het overlijden, geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen. Dit staat bekend als de ‘180-dagenregeling’.

Wanneer de schenker binnen 180 dagen na de schenking overlijdt, dan is over de schenking erfbelasting verschuldigd. Reeds verschuldigde schenkbelasting wordt, naar nu blijkt, evenredig verrekend. De 180-dagenregeling is niet op alle schenkingen van toepassing. Er zijn uitzonderingen, onder meer voor schenkingen voor de eigen woning. Deze schenkingen zullen dus niet worden betrokken in de erfbelasting wanneer de schenker overlijdt binnen 180 dagen na de schenking. Meer informatie over de schenkingsvrijstelling van € 103.643 (in 2020) voor de eigen woning staat in het thema De vrijstellingen in de schenk- en erfbelasting.

Bron: Fiscaal Juridisch Adviesbureau Nationale Nederlanden