Inleiding

Bijgewerkt op 14 oktober 2022

De Hoge Raad oordeelde op 24 december 2021 dat het forfaitaire stelstel van box 3 op stelselniveau in strijd is met het recht van eigendom en het gelijkheidsbeginsel waarvoor geen toereikende rechtvaardiging is aan te wijzen. De Hoge Raad bood in die casus rechtsherstel door aan te sluiten bij de gerealiseerde rendementen. Naar aanleiding van het arrest biedt het kabinet rechtsherstel aan diverse doelgroepen. Het kabinet is voornemens om de box 3-heffing in 2023, 2024 en 2025 ook conform dit rechtsherstel uit te voeren. Deze pagina is gewijd aan dit rechtsherstel en de overbruggingswetgeving 2023 - 2025.

1. Collectieve uitspraak op bezwaar

Op 4 februari 2022 is een collectieve uitspraak op bezwaar gedaan voor de massaal bezwaarprocedures voor de jaren 2017 tot en met 2020 (Collectieve uitspraak op bezwaar IB 2017 tot en met 2020 • 04-02-2022 • 2022-35664 • Stcrt. 2022-4198, V-N 2022/8.3, TaxVisions editie 11 februari 2022). De collectieve uitspraak is op 4 februari 2022 gedaan omdat het wettelijk verplicht is om binnen zes weken na het arrest van de Hoge Raad een collectieve uitspraak op het massaal bezwaar te publiceren.

In de uitspraak worden de bezwaren toegewezen. De beslissing in de collectieve uitspraak geldt in ieder geval voor elke burger die rechtsgeldig bezwaar maakte binnen de massaal bezwaarprocedure alsmede voor alle aanslagen vanaf het jaar 2017 die vanaf 24 december 2021 zijn opgelegd of op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vaststonden.

2. Kamerbrief en besluit rechtsherstel

Bijgewerkt op 6 februari 2023

Op 28 april 2022 is in een Kamerbrief over rechtsherstel en overbruggingswetgeving box 3 • 28-04-2022 • 2022-0000132649 (V-N 2022/20.3, TaxVisions editie 6 mei 2022) het rechtsherstel bekendgemaakt voor alle belastingplichtigen die tijdig bezwaar maakte in de massaal bezwaarprocedures en voor alle nog niet onherroepelijk vaststaande aanslagen en nog op te leggen aanslagen.

Op 30 juni 2022 is het Besluit rechtsherstel box 3 in de Staatscourant gepubliceerd (Besluit rechtsherstel box 3 • 28-06-2022 • 2022-176296 • stcrt. 2022-17063, (30-06-2022), V-N 2022/34.3). Dit besluit bevat de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen in box 3 voor nog niet onherroepelijk vaststaande en nog niet vastgestelde aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor de kalenderjaren 2017 tot en met 2022. Het Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022 (V-N 2022/43.6, TaxVisions, editie Prinsjesdag Special 2022) is de wettelijke vertaling van het besluit rechtsherstel box 3 en werkt ook terug tot en met 1 juli 2022.

Op 12 oktober 2022 verschenen de Aanbiedingsbrief Nota naar aanleiding van het verslag pakket Belastingplan 2023 • 12-10-2022 (V-N 2022/47.2), de Nota naar aanleiding van het verslag Belastingplan 2023 • 12-10-2022 (V-N 2022/47.2). de Nota naar aanleiding van het verslag Wet Rechtsherstel box 3 • 12-10-2022 (V-N 2022/47.7) en de Nota van wijziging Wet rechtsherstel box 3 • 12-10-2022 (V-N 2022/47.8).

De Tweede Kamer stemde op 10 november 2022 met het wetsvoorstel in (Aangenomen door Tweede Kamer Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 10-11-2022, V-N 2022/52.1, TaxVisions special: Tweede Kamer akkoord met pakket Belastingplan 2023). Staatssecretaris van Rij gaf op 25 november 2022 antwoord op vragen van de Eerste Kamer over het rechtsherstel box 3 in de Memorie van antwoord Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 25-11-2022, V-N 2022/57.4.

De Eerste Kamer stemde op 20 december 2022 met het wetsvoorstel in (Aangenomen door Eerste Kamer Wetsvoorstel rechtsherstel box 3 • 20-12-2022, V-N 2022/57.1). Op 27 december is de wet in het staatsblad gepubliceerd (Wet rechtsherstel box 3 • 21-12-2022 • Stb 2022-533 (27-12-2022), V-N 2023/5.3.2).

3. Doelgroep rechtsherstel

In het Besluit rechtsherstel box 3 (Besluit rechtsherstel box 3 • 28-06-2022 • 2022-176296 • stcrt. 2022-17063 (30-06-2022), V-N 2022/34.3) is de volgende doelgroep voor het rechtsherstel opgenomen:

  1. Rechtsherstel wordt geboden aan drie groepen belastingplichtigen en uitsluitend voor aanslagen inkomstenbelasting voor de kalenderjaren 2017 tot en met 2022.
  2. Doelgroep 1 betreft belastingplichtigen die tijdig voor dat betreffende kalenderjaar een bezwaarschrift hebben ingediend tegen de aanslag inkomstenbelasting en van wie het bezwaar is aangewezen als massaal bezwaar als bedoeld in artikel 25c AWR.
  3. Doelgroep 2 betreft belastingplichtigen van wie een vastgestelde aanslag inkomstenbelasting op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vaststond en die niet hebben meegelopen met de hiervoor genoemde massaalbezwaarprocedure én belastingplichtigen van wie een aanslag inkomstenbelasting na 24 december 2021 en voor de inwerkingtreding van dit besluit is vastgesteld zonder dat daarbij rekening is gehouden met het arrest van 24 december 2022.
  4. Doelgroep 3 betreft belastingplichtigen van wie de aanslag inkomstenbelasting bij de inwerkingtreding van dit besluit nog niet is vastgesteld.

Let op! Voor alle doelgroepen geldt dat het rechtsherstel alleen wordt geboden als het berekende nieuwe voordeel uit sparen en beleggen lager is dan het op grond van de wet berekende voordeel uit sparen en beleggen.

4. Tijdpad rechtsherstel

Bijgewerkt op 28 oktober 2022

Uit de Kamerbrief over rechtsherstel en overbruggingswetgeving box 3 • 28-04-2022 • 2022-0000132649 (V-N 2022/20.3TaxVisions editie 6 mei 2022kan het volgende tijdspad van het rechtsherstel ontleend worden:

  • Voor 4 augustus 2022 wordt via de zogenaamde forfaitaire spaarvariant automatisch rechtsherstel geboden voor alle belastingplichtigen die tijdig bezwaar maakte tegen de heffing in box 3 over de belastingjaren 2017 tot en met 2020. Op 17 augustus 2022 is bekendgemaakt dat dit rechtsherstel volgens planning is afgerond (Nieuwsbericht Belastingdienst rondt eerste fase herstel box 3 af • 17-08-2022).
  • Vanaf 22 augustus 2022 tot en met half december 2022 worden alle aanslagen over 2021 gefaseerd opgelegd.
  • Aanslagen 2017 tot en met 2020 die op 24 december 2022 nog niet onherroepelijk vaststonden krijgen vanaf medio september 2022 rechtsherstel.
  • Is over de jaren 2017 tot en met 2020 nog geen aanslag opgelegd? Dan volgt rechtsherstel vanaf medio oktober 2022.

Voor het rechtsherstel hoeft geen nadere actie te worden ondernomen omdat het grotendeels geautomatiseerd plaatsvindt. De belastingplichtige ontvangt automatisch een vermindering van de aanslag. Als de aanslag niet wordt verminderd, ontvangt de belastingplichtige een besluit daarvan.

Op 13 juli 2022 meldt de Rijksoverheid dat de Belastingdienst op schema is met de hersteloperatie box 3 en dat alle belastingplichtigen uit de eerste doelgroep voor 4 augustus een brief ontvangen waarin staat op welke wijze zij rechtsherstel ontvangen. Dat is dus inmiddels gebeurd (Nieuwsbericht Belastingdienst rondt eerste fase herstel box 3 af • 17-08-2022).

Inmiddels is ook een nieuwe versie van de online aangifte 2021 van de Belastingdienst beschikbaar via Mijn Belastingdienst. In deze nieuwe versie wordt de box 3-heffing berekend volgens het wettelijke systeem én volgens het Besluit rechtsherstel box 3. De uiteindelijke box 3-heffing wordt vastgesteld op de laagste uitkomst van deze twee berekeningen. Belastingplichtige kunnen, indien gewenst bijvoorbeeld vanwege een andere verdeling tussen partners, opnieuw de aangifte 2021 indienen (zie ook Nieuwsbericht Belastingdienst rondt eerste fase herstel box 3 af • 17-08-2022). In bepaalde gevallen kan een andere verdeling van de heffingsgrondslag sparen en beleggen leiden tot een grotere belastingteruggaaf. Voor meer informatie hierover wordt verwezen naar de column van Eric van Uunen op TaxLive.

De Belastingdienst heeft op 20 oktober 2022 verschillende soorten brieven verstuurd aan belastingplichtigen, of aan hun belastingadviseurs, over de uitkomst van de nieuwe berekening in het kader van het rechtsherstel box 3. Voor meer informatie wordt verwezen naar Overzicht toelichtende brieven rechtsherstel box 3 over nieuwe berekening (TaxLive.nl) • 21-10-2022.

5. Niet-bezwaarmakers

Bijgewerkt op 7 november 2023

Alle belastingplichtigen die niet (op tijd) bezwaar maakten, moesten nog even geduld hebben. De Staatssecretaris wilde het arrest van de Hoge Raad afwachten in een procedure waarvoor AG Niessen op 24 maart 2022 een nadere conclusie uitbracht (Aanvullende conclusie AG • 24-03-2022 • 21/04407 • ECLI:NL:PHR:2022:293, V-N 2022/20.4). De Hoge Raad oordeelde op 20 mei 2022 in dit arrest (Hoge Raad • 20-05-2022 • 21/04407 • ECLI:NL:HR:2022:720, V-N 2022/23.3, TaxVisions editie 25 mei 2022) dat een belastingplichtige die te laat bezwaar maakte tegen de aanslag inkomstenbelasting 2017 en 2018, geen recht heeft op ambtshalve vermindering van de aanslag met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021. De Hoge Raad oordeelde dat de in artikel 9.6 Wet IB 2001 juncto artikel 45aa, aanhef en letter b, Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 opgenomen voorwaarde (dat geen ambtshalve vermindering wordt verleend indien de onjuistheid van de belastingaanslag voortvloeit uit jurisprudentie die eerst is gewezen nadat die aanslag onherroepelijk is komen vast te staan, tenzij de Minister van Financiën anders heeft bepaald) is vervuld. Op 24 december 2021 waren de aanslagen al onherroepelijk en de Minister van Financiën heeft niet bekendgemaakt dat kan worden afgeweken van de in artikel 45aa, aanhef en letter b opgenomen voorwaarde.

In het Besluit rechtsherstel box 3 (Besluit rechtsherstel box 3 • 28-06-2022 • 2022-176296 • stcrt. 2022-17063 (30-06-2022), V-N 2022/34.3) werd over een mogelijk rechtsherstel aan deze groep alleen het volgende opgemerkt:

“Tenzij ik anders beslis, kan jurisprudentie die is gewezen nadat de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan, geen aanleiding zijn om die aanslag ambtshalve te verminderen. Om die reden zal de inspecteur een verzoek (om rechtsherstel) afwijzen van een belastingplichtige die niet tijdig bezwaar heeft gemaakt tegen de aanslag inkomstenbelasting, waarin sprake is van een voordeel uit sparen en beleggen. Tegen deze afwijzing staat bezwaar en beroep open.”

Na een verzoek van de Tweede Kamer om op korte termijn met een uitwerking te komen van de verschillende scenario’s die mogelijk zijn om niet-bezwaarmakers tegen de box 3 heffing rechtsherstel te bieden (Aangenomen motie van het lid Inge van Dijk c.s. • 02-06-2022 • 32140 nr. 116), zei de staatssecretaris toe voor het zomerreces een brief aan de Tweede Kamer te sturen waarin wordt ingegaan op die verschillende scenario’s (Kamerbrief bij beleidsbesluit rechtsherstel box 3 • 30-06-2022 • 2022-0000180461).

Aan dit verzoek werd op 8 juli 2022 voldaan (Nieuwsbericht Opties rechtsherstel niet-bezwaarmakers box 3 • 08-07-2022 en Kamerbrief over scenario’s herstel voor niet-bezwaarmakers box 3 • 08-07-2022 • 2022-0000186479, V-N 2022/33.4). Er waren verschillende scenario’s onderzocht:

  1. Geen rechtsherstel voor niet-bezwaarmakers.
  2. Volledig rechtsherstel voor niet-bezwaarmakers.
  3. Gedeeltelijk rechtsherstel voor niet-bezwaarmakers in de volgende varianten:
    1. rechtsherstel volgens de forfaitaire spaarvariant met een maximum herstelbedrag,
    2. rechtsherstel volgens de forfaitaire spaarvariant tot aan een maximum vermogen,
    3. uitkering van een vast of variabel bedrag,
    4. verhoging van het heffingsvrije vermogen.

In de periode tot aan Prinsjesdag 2022 werd nog onderzocht wat de gevolgen van de opties voor de uitvoering zijn. Het kabinet woog daarbij ook of een oplossing rechtvaardig is en juridisch houdbaar. De budgettaire gevolgen telden hier ook zeker mee. De staatssecretaris meldt nog dat het juridisch niet verplicht is om niet-bezwaarmakers te compenseren, maar dat hij het ook de mensen begrijpt die aangeven dat zij zich in hun rechtsgevoel gekrenkt voelen. De verwachting was al dat het kabinet in augustus een keuze zou maken.

Begin september meldden de media al dat dit besluit genomen was en dat aan de niet-bezwaarmakers geen rechtsherstel geboden zou gaan worden (zie onder meer het bericht Geen compensatie voor niet-bezwaarmakers in box 3-kwestie).

Even leek het nog dat het kabinet anders zou beslissen (lees het bericht Niet-bezwaarmakers box 3 kunnen alsnog hun gelijk halen via ambtshalve vermindering), maar op Prinsjesdag werd officieel bekend gemaakt dat de keuze was gemaakt om niet-bezwaarmakers niet te compenseren. Het kabinet heeft de budgettaire gevolgen, de juridische houdbaarheid en de uitvoeringsgevolgen van de verschillende scenario’s meegewogen. Daarbij is besloten om de beperkt beschikbare budgettaire middelen in te zetten voor het ondersteunen van de koopkracht van burgers en om geen herstel te bieden aan niet-bezwaarmakers. Verzoeken om ambtshalve vermindering zullen worden afgewezen, conform het arrest van de Hoge Raad (20-05-2022 • 21/04407 • ECLI:NL:HR:2022:720V-N 2022/23.3TaxVisions editie 25 mei 2022) (Nieuwsbericht Belastingplan 2023: belasting op arbeid en vermogen meer in balans • 20-09-2022 en Kamerbrief met toelichting besluit niet bezwaarmakers box 3 • 20-09-2022 • 2022-0000229353).

Lees in dit verband ook de column van Angelique Perdaems over het door de civiele rechter terugdraaien van de box 3-heffing door de formele rechtskracht te doorbreken. Overigens is de staatssecretaris van mening dat de formele rechtskracht niet zal worden doorbroken. De staatssecretaris geeft aan dat de Hoge Raad zich al over zo’n route heeft uitgelaten: de civiele rechter moet er in beginsel vanuit gaan dat een bestuursrechtelijke beschikking in overeenstemming is met de wettelijke voorschriften en de algemene rechtsbeginselen, als daartegen een met voldoende waarborgen omklede rechtsgang heeft opengestaan en deze niet is gebruikt. Die rechtsgang was er, maar daarvan is geen gebruikgemaakt. Volgens de staatssecretaris toetst de civiele rechter dan marginaal en zal alleen bij bijzondere omstandigheden de formele rechtskracht doorbreken. De staatssecretaris deelt niet de in de literatuur genomen stelling dat het aan de overheid is toe te rekenen dat de niet-bezwaarmaker geen gebruik heeft gemaakt van de bestuursrechtelijke ingang. Hetzelfde geldt voor de stellingen dat sprake zou zijn van een gebrekkige communicatie over de werking van de massaalbezwaarprocedure en een onjuiste voorlichting aan de Tweede Kamer bij het wijzigen van de massaalbezwaarprocedure per 1 januari 2016 (Antwoorden op Kamervragen uit wetgevingsoverleg Belastingplan 2023 • 20-10-2022).

De Tweede Kamer heeft de regering ook verzocht om het functioneren van de massaalbezwaarprocedure te onderzoeken en de mogelijkheden tot verbetering te bezien. Tot 2016 had een rechterlijke uitspraak binnen een massaalbezwaarprocedure namelijk nog uitwerking naar gelijke gevallen waarbij geen bezwaar was ingediend (Motie van het lid Grinwis c.s. • 02-06-2022 • 32140 nr. 114).

'Massaal bezwaar plus'-procedure voor niet-bezwaarmakers
Op 4 november 2022 werd bekendgemaakt dat de groep niet-bezwaarmakers zelf niet in actie hoeft te komen. Het kabinet zei toe dat alle niet-bezwaarmakers over de jaren 2017 tot en met 2020 automatisch aansluiten bij een nieuwe uitspraak van de Hoge Raad, mocht de Hoge Raad belastingplichtigen in een nieuwe procedure in het gelijk stellen. Deze nieuwe procedure gaat over de vraag of niet-bezwaarmakers in aanmerking komen voor rechtsherstel (Nieuwsbericht Geen actie meer nodig voor niet-bezwaarmakers box 3 • 04-11-2022).

In de Kamerbrief over verzoeken om ambtshalve vermindering niet-bezwaarmakers box 3 • 04-11-2022 • 2022-0000270669, V-N 2022/50.5 werd nader ingegaan op dit besluit van het kabinet en de procedure. Zo was het wettelijk nog niet mogelijk om een procedure massaal bezwaar aan te wijzen voor verzoeken tot ambtshalve vermindering. Daarom stelde het kabinet voor om de mogelijkheid van een procedure massaal bezwaar plus in te richten.

In de Tweede nota van wijziging Overbruggingswet box 3 • 07-11-2022, V-N 2022/52.6 was het voorstel tot inrichten van een massaalbezwaarplusprocedure opgenomen zoals aangekondigd in de Kamerbrief van 4 november 2022.

In de Memorie van antwoord Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 25-11-2022V-N 2022/57.4 bevestigde staatssecretaris van Rij dat in de massaalbezwaarplusprocedure aan de rechter (uiteindelijk de Hoge Raad) de vraag zal worden voorgelegd of niet-bezwaarmakers in box 3, net zoals bezwaarmakers, in aanmerking komen voor rechtsherstel zoals bedoeld in het arrest van 24 december 2021. Alle niet-bezwaarmakers met box 3 inkomen over de jaren 2017-2020 kunnen aanspraak maken op het arrest van de Hoge Raad, mocht de Hoge Raad de belastingplichtingen in de proefprocedures van de massaalbezwaarplusprocedure in het gelijk stellen. Hiervoor hoeven de niet-bezwaarmakers geen verzoek te doen.

Als uit de massaalbezwaarplusprocedure volgt dat niet-bezwaarmakers in aanmerking komen voor rechtsherstel, worden de volgende stappen gezet:

  • De inspecteur doet eerst een collectieve uitspraak op de bezwaren en een collectieve beslissing op de ambtshalve verminderingsverzoeken die onder de massaalbezwaarplusprocedure vallen.
  • Daarna zal de inspecteur uit eigen beweging voor alle niet-bezwaarmakers voor de jaren 2017-2020 beoordelen of de aanslag verminderd moet worden. Het maakt hierbij niet uit of de niet-bezwaarmaker wel of niet een verzoek om ambtshalve vermindering heeft gedaan. De beoordeling of de aanslag moet worden verminderd vindt plaats op dezelfde wijze als voor de bezwaarmakers op basis van de Wet rechtsherstel box 3. De inspecteur is hierbij niet gebonden aan de vijfjaarstermijn voor ambtshalve vermindering. Ook aanslagen waarvan die vijfjaarstermijn op dat moment al verstreken is, worden door de inspecteur beoordeeld.
  • Alle niet-bezwaarmakers kunnen daarna opkomen tegen het geboden rechtsherstel door het indienen van een verzoek om ambtshalve vermindering. Ook hierbij zijn ze niet gebonden aan de vijfjaarstermijn voor ambtshalve vermindering. Als de termijn om een verzoek om ambtshalve vermindering al is verlopen op dat moment, zal aan de niet-bezwaarmakers een vergelijkbare termijn geboden worden om een verzoek om ambtshalve vermindering in te dienen zoals ook heeft opengestaan voor de bezwaarmakers.
  • Tegen een afwijzing van een verzoek om ambtshalve vermindering staat vervolgens bezwaar en beroep open.

Op de vraag of en zo ja in welke gevallen aanslagen ook (verder) zullen worden verminderd indien naderhand zou blijken dat het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) oordeelt dat niet-bezwaarmakers en bezwaarmakers toch recht hebben op een (verdere) vermindering van de aanslag, gaf de staatssecretaris in de Memorie van antwoord Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 25-11-2022, V-N 2022/57.4 geen antwoord.

Op 27 januari 2023 werd de aanwijzing massaal bezwaar plus over de kalenderjaren 2017 tot en met 2020 in de Staatscourant gepubliceerd (Besluit Aanwijzing massaal bezwaar plus • 25-01-2023 • 2023-1194 • Stcrt-2023-2860 (27-01-2023), zie ook Kamerbrief over aanwijzing massaal bezwaar plus 'niet-bezwaarmakers' box 3 • 27-01-2023 • 2023-0000013317). De aanwijzing massaal bezwaar plus bevat de volgende rechtsvraag:

“Kunnen degenen wiens aanslag inkomstenbelasting over het kalenderjaar 2017 of 2018 of 2019 of 2020 reeds onherroepelijk vaststond op 24 december 2021 (hierna: de niet-bezwaarmakers) wegens strijd met supranationale bepalingen, zoals bijvoorbeeld maar niet uitsluitend artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM of artikel 14 EVRM, of strijd met nationale regelingen of strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals bijvoorbeeld maar niet uitsluitend het evenredigheidsbeginsel of het gelijkheidsbeginsel, een beroep doen op het arrest dat de Hoge Raad op die datum gewezen heeft (ECLI:NL:HR:2021:1963)?”

Hierbij kunnen onder meer, maar niet uitsluitend, de volgende (deel)vragen gesteld worden:

  • Vallen de verzoeken om ambtshalve vermindering en het bezwaar tegen de afwijzing daarvan die gedaan zijn door de niet-bezwaarmakers onder de reikwijdte van de aanwijzing van 26 juni 2015, BLBK2015/903M, Stcrt. 2015, 18400, V-N 2015/44.6 en is daarmee de wettelijke regeling van de massaalbezwaarprocedure zoals deze luidde vóór 1 januari 2016 daarop van toepassing?
    Als deze vraag ontkennend beantwoord wordt: kunnen de niet-bezwaarmakers een beroep doen op toepassing van de wettelijke regeling van de massaalbezwaarprocedure zoals deze luidde vóór 1 januari 2016, omdat de wijzigingen in die regeling met ingang van die datum onvoldoende kenbaar gemaakt zijn voor belastingplichtigen, waarmee de wetgever onzorgvuldig gehandeld heeft?
  • Zetten artikel 1 van de Grondwet of internationale verdragen of Europees recht of de artikelen 3:2, 3:3, en 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur waaronder het fair play-beginsel, het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel de toepassing van artikel 45aa, aanhef en letter b, van de URIB 2001 in dit geval opzij?
  • Moet de inbreuk op de fundamentele grondrechten van belastingplichtigen zwaarder wegen dan een specifieke uitzonderingsgrond in de uitvoeringsregeling? Betekent dit dan dat er sprake is van een onevenredige inbreuk op fundamentele rechten van de niet-bezwaarmakers ten opzichte van een specifieke uitzonderingsgrond, zoals de zogenoemde ‘nieuwe jurisprudentie’-voorwaarde in de uitvoeringsregeling?
  • Heeft de Staatssecretaris van Financiën in een podcast op 14 september 2022 het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat naar aanleiding van het Kerstarrest ook het box 3-inkomen van niet-bezwaarmakers wordt verminderd op gelijke wijze als gebeurt dan wel is gebeurd bij bezwaarmakers?
  • Worden niet-bezwaarmakers ongelijk behandeld ten opzichte van degenen wiens aanslag inkomstenbelasting over het kalenderjaar 2017 of 2018 of 2019 of 2020 niet reeds onherroepelijk vaststond op 24 december 2021 en zo ja, rechtvaardigen budgettaire overwegingen deze ongelijke behandeling?
  • Is de beslissing van de Staatssecretaris van Financiën om geen gebruik te maken van de discretionaire bevoegdheid die artikel 45aa, aanhef en letter b, van de URIB 2001 hem verleent om ambtshalve vermindering te verlenen aan de niet-bezwaarmakers in strijd met artikel 1 van de Grondwet, of internationale verdragen, of Europees recht, of de artikelen 3:2, 3:3 of 3:4 Awb of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur bijvoorbeeld maar niet uitsluitend het fair play-beginsel, het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel?

In overleg met een representatieve vertegenwoordiging van fiscaal intermediairs zijn vier procedures geselecteerd. De vier proefpersonen zijn representatief voor alle ‘niet-bezwaarmakers’, maar elke zaak steekt net wat anders in elkaar. Het gaat hierbij om:

  1. iemand met een hoog inkomen en een hoog vermogen;
  2. iemand met een hoog inkomen en een laag vermogen;
  3. iemand met een laag inkomen en een laag vermogen; en
  4. iemand met een laag inkomen en een hoog vermogen.

Om zo snel mogelijk duidelijkheid te krijgen over de beantwoording van deze rechtsvragen zal de inspecteur de rechter in eerste aanleg verzoeken om prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad (artikel 27ga AWR). Mocht de rechter in eerste aanleg daartoe niet overgaan, dan beoogt de staatssecretaris dat rechtstreeks beroep in cassatie bij de Hoge Raad ingesteld wordt tegen de uitspraak van de rechtbank (sprongcassatie, artikel 28, derde lid, AWR).

Of de procedure uiteindelijk daadwerkelijk volgens die bedoeling zal lopen, is afhankelijk van hetgeen de rechter zal beslissen. Het zal naar verwachting een paar maanden tot een jaar duren voordat de eerste uitspraken worden gedaan. Gedurende de looptijd van deze procedures worden, uitgezonderd bijzondere omstandigheden, geen aanslagen opgelegd waarin box 3-vermogen is opgenomen. De Belastingdienst wil eerst het eindoordeel van de Hoge Raad afwachten (Vier proefzaken massaalbezwaarplusprocedure box 3 geselecteerd • 16-10-2023 • Taxlive.nl).

6. Forfaitaire spaarvariant

Bijgewerkt 20 maart 2023

Rechtsherstel zal plaatsvinden volgens de zogenaamde forfaitaire spaarvariant (Kamerbrief over rechtsherstel en overbruggingswetgeving box 3 • 28-04-2022 • 2022-0000132649 (V-N 2022/20.3TaxVisions editie 6 mei 2022), Besluit rechtsherstel box 3 • 28-06-2022 • 2022-176296 • stcrt. 2022-17063 (30-06-2022), V-N 2022/34.3 en Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022, V-N 2022/43.6). Voor de berekening van het nieuwe voordeel uit sparen en beleggen berekend volgens deze spaarvariant moeten vier stappen worden doorlopen.

Stap 1 – splitsen van de bezittingen en schulden in drie vermogenscategorieën
De bezittingen en schulden moet in drie vermogenscategorieën worden gesplitst:

  1. Vermogenscategorie 1: de banktegoeden van de belastingplichtige aan het begin van het kalenderjaar (hierna: op de peildatum). Dit zijn de binnenlandse en buitenlandse bank- en spaartegoeden.
  2. Vermogenscategorie 2: alle overige bezittingen als bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001 van de belastingplichtige op de peildatum. Dit zijn de beleggingen, kapitaalverzekeringen, contant geld, uitgeleend geld en andere vorderingen, rechten op periodieke uitkeringen en overige bezittingen die geen banktegoeden zijn.
  3. Vermogenscategorie 3: schulden na aftrek van de schuldendrempel als bedoeld in artikel 5.3, derde lid, Wet IB 2001 van de belastingplichtige op de peildatum.

Stap 2 – berekenen van het rendement in de verschillende vermogenscategorieën
Vervolgens wordt het rendement berekend behorend bij de hiergenoemde drie vermogenscategorieën. Er wordt gewerkt met drie forfaits:

  1. Voor het belasten van vermogenscategorie 1 een forfait op basis van het gemiddelde van de maandelijkse percentages in het kalenderjaar van de gemiddelde rente op deposito’s van huishoudens met een opzegtermijn van maximaal 3 maanden, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank over een periode van elf maanden.
  2. Voor het belasten van vermogenscategorie 2 een forfait op basis van het forfaitaire rendementspercentage voor rendementsklasse II uit het wettelijke kader (artikel 5.2 Wet IB 2001) voor het desbetreffende kalenderjaar.
  3. Voor het belasten van vermogenscategorie 3 een forfait op basis van het gemiddelde rentepercentage over het totale uitstaande bedrag aan woninghypotheken van huishoudens, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank, over een periode van elf maanden.

Het rendement op de verschillende vermogenscategorieën wordt vastgesteld aan de hand van de volgende forfaitaire rendementspercentages:

  2017 2018 2019 2020 2021 2022   
Banktegoeden  0,25% 0,12% 0,08% 0,04% 0,01% 0,00%
Schulden 3,43% 3,20% 3,00% 2,74% 2,46% 2,28%
Overige bezittingen  5,39%  5,38%  5,59% 5,28%   5,69%  5,53% 

 

Let op!
De rendementspercentages voor banktegoeden en schulden voor 2022 konden pas na afloop van 2022 worden vastgesteld. De percentages worden namelijk gebaseerd op de gegevens over de periode van januari tot en met november van het kalenderjaar, waarbij de maand november dubbel wordt geteld. Door de rendementspercentages na afloop van het belastingjaar vast te stellen wordt het werkelijk in een kalenderjaar behaalde rendement zo goed mogelijk benaderd.

Het rendement wordt berekend door:

  1. het forfaitaire rendementspercentage van vermogenscategorie 1 vermenigvuldigt met de waarde van de bezittingen op de peildatum uit vermogenscategorie 1, plus
  2. het forfaitaire rendementspercentage van vermogenscategorie 2 vermenigvuldigt met de waarde van de bezittingen op de peildatum uit vermogenscategorie 2, minus
  3. het forfaitaire rendementspercentage van vermogenscategorie 3 vermenigvuldigt met de waarde van de schulden op de peildatum uit vermogenscategorie 3.

Als deze berekening op een negatief bedrag uitkomt, wordt het rendement op nihil gesteld.

Op 22 februari 2023 zijn de percentages door de staatssecretaris vastgesteld (Vaststelling forfaitaire rendementspercentages 2022 Wet rechtsherstel box 3 • 22-02-2023 • 2023-0000004070 • stcrt 2023-7968 (15-03-2023).

Stap 3 – berekenen van het rendementspercentage
Het rendementspercentage wordt berekend door het in stap 2 berekende rendement te delen door de rendementsgrondslag, bedoeld in artikel 5.3, eerste lid Wet IB 2001.

Stap 4 – berekenen van het nieuwe voordeel uit sparen en beleggen
Het nieuwe voordeel uit sparen en beleggen wordt berekend door het in stap 3 berekende rendementspercentage te vermenigvuldigen met de grondslag sparen en beleggen, bedoeld in artikel 5.2, eerste lid, tweede zin Wet IB 2001.

Bij partners wordt de belasting over het voordeel uit sparen en beleggen geheven door te heffen over het aan ieder toegerekende deel van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen. Voor het bepalen van het effectieve rendementspercentage wordt de gezamenlijke rendementsgrondslag op de peildatum van de belastingplichtige en zijn partner gehanteerd. Voor de bepaling van het rendement wordt uitgegaan van de gezamenlijke waarde van de banktegoeden, overige bezittingen en schulden. 

Uitgegaan wordt van het in de aangifte inkomstenbelasting aan de partners toegerekende gedeelte van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen. Als partners een andere verdeling willen, kunnen zij een gezamenlijk verzoek daartoe indienen tot het moment waarop de aanslagen van de belastingplichtigen en zijn partner onherroepelijk vaststaan. In de Mvt Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022 • pagina 5-6V-N 2022/43.6 wordt bevestigd dat geen mogelijkheid meer is om de verdeling te herzien als de aanslagen onherroepelijk vaststaan. Dit geldt ook voor belastingplichtigen van wie de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan op 4 februari 2022 bij het doen van de collectieve uitspraak op bezwaar.

Voor de verdeling van de extra uitgaven voor specifieke zorgkosten of extra aftrekbare giften, die voortvloeien uit een herrekening van het drempelinkomen door het na toepassing van het rechtsherstel gewijzigde voordeel uit sparen en beleggen, wordt aangesloten bij de door de fiscale partners in de aangifte gekozen verdeling van de uitgaven voor specifieke zorgkosten of de aftrekbare giften. Indien belastingplichtigen op andere wijze het extra bedrag aan uitgaven voor specifieke zorgkosten of het extra bedrag aan aftrekbare giften willen verdelen als de aanslagen al onherroepelijk vaststaan, kunnen zij hiervoor een verzoek om ambtshalve vermindering indienen bij de inspecteur waarin zij hun gezamenlijke keuze kenbaar maken (Mvt Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022 • pagina 6, V-N 2022/43.6). Voor de jaren 2021 en 2022 is het ook mogelijk een nieuwe aangifte in te dienen waarin de nieuwe gezamenlijke keuze kenbaar wordt.

Tip!
In het geautomatiseerde rechtsherstel worden zowel de groene spaartegoeden als de groene beleggingen als overige bezittingen aangemerkt. Groene spaartegoeden komen net als andere spaartegoeden echter in aanmerking voor het lagere forfait voor banktegoeden. Heeft iemand groene spaartegoeden dan kan diegene een verzoek om ambtshalve vermindering doen waarbij hij/zij aannemelijk maakt waar zijn/haar groene spaartegoeden/beleggingen uit bestaan en hoe de vrijstelling verdeeld moet worden over de spaartegoeden en de beleggingen (Mvt Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022 • pagina 4 • (voetnoot 6), V-N 2022/43.6). Ook met betrekking tot de toerekening van de vrijstelling voor groene beleggingen kan iemand een verzoek om ambtshalve vermindering doen. De vrijstelling voor groene beleggingen mag in dit verzoek verdeeld worden over de twee vermogenscategorieën, groene banktegoeden en groene beleggingen. Hierbij mag de vrijstelling eerst in mindering worden gebracht op de groene beleggingen. Het eventueel resterende deel van de vrijstelling wordt dan in mindering gebracht op de groene spaartegoeden (Mvt Wetsvoorstel Overbruggingswet box 3 • 20-09-2022 • pagina 6 en vervolg noot 9 op pagina 7, V-N 2022/43.10).

Bij binnenlandse belastingplichtigen met buitenlandse bezittingen en schulden voor wie op basis van een belastingverdrag of eenzijdige regeling recht bestaat op voorkoming van dubbele belasting, sluit de systematiek zoals die is opgenomen in het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 niet volledig aan bij de berekeningswijze in het Besluit rechtsherstel box 3. Voor belastingplichtigen met buitenlandse bezittingen en schulden is daarom goedgekeurd dat, in afwijking van de berekeningswijze in het Besluit rechtsherstel box 3, gerekend wordt met de belasting, rendementen en het noemerinkomen volgens het Besluit rechtsherstel box 3 (Besluit rechtsherstel box 3, voorkoming dubbele belasting • 29-07-2022 • 2022-199150 • Stcrt 2022, 20318 (01-08-2022) V-N 2022/39.7, TaxVisions, editie 16 september 2022 en Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022, V-N 2022/43.6):

  • In afwijking van artikel 24, tweede lid, Bvdb 2001, wordt de voorkomingsbreuk niet vermenigvuldigd met de op basis van de Wet IB 2001 over het belastbare inkomen uit sparen en beleggen verschuldigde belasting maar met de belasting die verschuldigd is over het belastbare inkomen uit sparen en beleggen na toepassing van het Besluit rechtsherstel box 3.
  • In afwijking van artikel 24, vijfde lid, onderdeel a, Bvdb 2001 wordt onder het forfaitaire rendement van de rendementsgrondslag in het buitenland verstaan: het rendement van de buitenlandse bezittingen, verminderd met het rendement van de buitenlandse schulden. Voor het bepalen van deze verschillende rendementen is hoofdstuk 3.1 van het Besluit rechtsherstel box 3 van overeenkomstige toepassing.
  • In afwijking van artikel 24, vijfde lid, onderdeel b, Bvdb 2001 wordt het noemerinkomen bepaald als: het belastbare inkomen uit sparen en beleggen na toepassing van het Besluit rechtsherstel box 3.2

Bij de toepassing van deze goedkeuring blijven de overige bepalingen van afdeling 4 Bvdb 2001 onverkort van toepassing. Deze goedkeuring geldt uitsluitend voor situaties waarin toepassing van het Besluit rechtsherstel box 3 resulteert in een verlaging van het voordeel uit sparen en beleggen.

Belastingplichtigen die aanspraak kunnen maken op deze goedkeuring hoeven hiertoe geen verzoek in te dienen. Zij ontvangen hierover van de inspecteur een bericht.

7. Rekenhulpen

Bijgewerkt op 12 augustus 2022

De volgende rekentools zijn beschikbaar:

  • Het rekenmodel van de redacties TaxLive en Fiscaal Advies/Fiscaal Antwoord: Sparen en beleggen (box 3) 

    NB: deze tool toont een foutmelding via een pop-up die kan worden weggeklikt. De foutmelding heeft geen invloed op de juistheid van de berekening. Aan een oplossing wordt gewerkt.

    De tool kan de inkomstenbelasting (IB) over het voordeel uit sparen en beleggen (box 3) volgens het wettelijke systeem en volgens het rechtsherstel box 3 berekend worden. Het rekenmodel berekent eerst de grondslag sparen en beleggen en daarna de daarover verschuldigde inkomstenbelasting in box 3 volgens het wettelijk systeem en het rechtsherstel box 3. Het model berekent ook of de berekening van het rechtsherstel box 3 voordeliger of nadeliger is dan het wettelijk systeem.

  • Met behulp van de online rekenhulp box 3-inkomen op de website van de Belastingdienst kan berekend worden of de Belastingdienst rechtsherstel biedt. Op de website van de Belastingdienst is ook een pagina met informatie over box 3 opgenomen.

    Inmiddels is ook een nieuwe versie van de online aangifte 2021 van de Belastingdienst beschikbaar via Mijn Belastingdienst. In deze nieuwe versie wordt de box 3-heffing berekend volgens het wettelijke systeem én volgens het Besluit rechtsherstel box 3. De uiteindelijke box 3-heffing wordt vastgesteld op de laagste uitkomst van deze twee berekeningen. Belastingplichtige kunnen nu, indien gewenst bijvoorbeeld vanwege een andere verdeling tussen partners, opnieuw de aangifte 2021 indienen (zie ook Nieuwsbericht Belastingdienst rondt eerste fase herstel box 3 af • 17-08-2022).

  • In bepaalde gevallen kan een andere verdeling van de heffingsgrondslag sparen en beleggen leiden tot een grotere belastingteruggaaf. Voor meer informatie hierover wordt verwezen naar de column van Eric van Uunen op Taxlive.nl.

Tip!
De Belastingdienst heeft alleen de online aangifte voor het jaar 2021 aangepast met het rechtsherstel Box 3. Gebruik voor andere belastingjaren het rekenmodel: Sparen en beleggen (box 3) of de online rekenhulp box 3-inkomen op de website van de Belastingdienst.

8. Verweer tegen rechtsherstel

Bijgewerkt op 20 september 2022

Wat zijn de mogelijkheden als de belastingplichtige het niet eens is met het rechtsherstel? De Hoge Raad geeft op 20 mei 2022 (Hoge Raad • 20-05-2022 • 21/03587 • ECLI:NL:HR:2022:718, V-N 2022/23.3TaxVisions editie 25 mei 2022) aanwijzingen voor de mogelijkheden als belastingplichtigen het niet eens zijn met het rechtsherstel. Een beroep tegen het rechtsherstel is volgens de wettelijke bepalingen rondom de massaal bezwaarprocedure niet mogelijk. De Hoge Raad geeft echter aan dat het wel mogelijk is om een verzoek om ambtshalve vermindering in te dienen tegen het toegepaste rechtsherstel. Als de Belastingdienst dit afwijst, kan hiertegen bezwaar en daaropvolgende beroep worden aangetekend.

Overigens is het niet mogelijk om met een verzoek om ambtshalve vermindering te verzoeken om aan andere partnerverdeling. In de Mvt Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 • 20-09-2022 • pagina 5-6V-N 2022/43.6 wordt bevestigd dat de verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen door fiscale partners kan worden herzien tot het moment waarop de aanslagen van de belastingplichtigen en zijn partner onherroepelijk vaststaan. Als de aanslagen onherroepelijk vaststaan is er geen mogelijkheid meer om de verdeling te herzien. Dit geldt ook voor belastingplichtigen van wie de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan op 4 februari 2022 bij het doen van de collectieve uitspraak op bezwaar.

In dit verband wordt ook verwezen naar de column van Eric van Uunen.

In het Besluit rechtsherstel box 3 (Besluit rechtsherstel box 3 • 28-06-2022 • 2022-176296 • stcrt. 2022-17063 (30-06-2022), V-N 2022/34.3) wordt voor de verschillende doelgroepen ingegaan op de mogelijkheden van verweer tegen het rechtsherstel:

  1. Doelgroep 1: Het besluit tot vermindering van de aanslag inkomstenbelasting of het besluit dat geen rechtsherstel wordt geboden, zijn niet voor bezwaar vatbaar. Als een belastingplichtige het niet eens is met het besluit tot vermindering van de aanslag inkomstenbelasting of het besluit dat geen rechtsherstel wordt geboden, kan hij een verzoek om ambtshalve vermindering indienen.
  2. Doelgroep 2: Het besluit tot vermindering van de aanslag inkomstenbelasting of het besluit dat geen rechtsherstel wordt geboden, zijn niet voor bezwaar vatbaar. Als een belastingplichtige het niet eens is met het besluit tot vermindering van de aanslag inkomstenbelasting of het besluit dat geen rechtsherstel wordt geboden, kan hij een verzoek om ambtshalve vermindering indienen. Daarnaast kunnen er belastingplichtigen zijn die bij de inwerkingtreding van dit besluit nog bezwaar kunnen maken of dat reeds hebben gedaan.
  3. Doelgroep 3: Een belastingplichtige kan binnen zes weken na dagtekening van de aanslag inkomstenbelasting bezwaar maken bij de inspecteur. Daarnaast kan een belastingplichtige om ambtshalve vermindering van de aanslag inkomstenbelasting verzoeken.

Het verzoek om ambtshalve vermindering moet zijn ingediend binnen vijf jaar na afloop van het kalenderjaar waarop het verzoek betrekking heeft.

9. Lopende procedures

Bijgewerkt op 14 februari 2024

  • In een arrest van 20 mei 2022 (Hoge Raad • 20-05-2022 • 21/03587 • ECLI:NL:HR:2022:718) brengt de Hoge Raad een nuancering op een eerder arrest aan (Hoge Raad • 02-07-2021 • 20/03092 • ECLI:NL:HR:2021:963, V-N 2021/29.8, TaxVisions editie 9 juli 2021). Die nuancering houdt in dat de feitenrechter vanaf de datum waarop de collectieve uitspraak is gedaan bij de behandeling van het (hoger) beroep dat betrekking heeft op het individuele bezwaar, de gevolgen van de collectieve uitspraak op bezwaar van 4 februari 2022 mee mag nemen. Dit is anders als voor 4 februari 2022 de zaak al voorligt bij de Hoge Raad. De nuancering geldt dus alleen voor procedures bij rechtbank en hof.
    De Hoge Raad legt op 3 februari 2023 (Hoge Raad • 03-02-2023 • 22/01334 • ECLI:NL:HR:2023:127) uit wat de nuancering van 20 mei 2022 beoogt te bevorderen: als een verminderingsbeschikking inzake het rechtsherstel box 3 in het individuele geval bekend is voordat de rechter uitspraak doet, en partijen zich daarover hebben kunnen uitlaten, kan de rechter die verminderingsbeschikking in zijn beoordeling meenemen. De Hoge Raad voegt hier aan toe dat het ook denkbaar is dat de rechter zich voorafgaand aan de individuele verminderingsbeslissing in staat acht de gevolgen van de collectieve uitspraak in voldoende mate te bepalen. Dat kan zich bijvoorbeeld voordoen indien uit het partijdebat volgt dat er geen aanleiding is de individuele verminderingsbeslissing af te wachten. Uit het arrest van 20 mei 2022 mag echter niet worden afgeleid dat de rechter na de collectieve uitspraak op bezwaar steeds gehouden is de gevolgen daarvan zelfstandig te bepalen en daarmee vooruit te lopen op een nog te nemen individuele verminderingsbeslissing. Uit dat arrest volgt evenmin dat de rechter, in die gevallen waarin hij finale beslechting van het geschil niet mogelijk acht, gehouden is zijn uitspraak pas te doen nadat partijen zich over de gevolgen van de collectieve uitspraak en de daarop gebaseerde individuele verminderingsbeslissing hebben kunnen uitlaten.

  • Conclusies A-G's over (aanvullend) rechtsherstel en berekening werkelijk rendement

    • Conclusie A-G Wattel
      Hof Arnhem-Leeuwarden (10-01-2023 • 20/01122 • ECLI:NL:GHARL:2023:139) heeft geoordeeld dat voor het aandeel in de VvE-reserves uitgegaan dient te worden van het forfaitair rendement dat geldt voor bank- en spaartegoeden (0,12% in 2018) en niet van het forfaitair rendement dat geldt voor overige bezittingen (5,38% in 2018). Belanghebbende stelde dat het werkelijk rendement op het aandeel in de VvE-reserves lager was dan het forfaitair rendement voor overige bezittingen. De inspecteur weersprak dit onvoldoende. Het hof oordeelde daarom dat voor dit geval onvoldoende rechtsherstel werd geboden indien zou worden uitgegaan van een forfaitair rendement op het aandeel in de VvE-reserves van 5,38%. Het hof wees in dit kader ook op het bepaalde in artikel 5:126, lid 3, van het Burgerlijk Wetboek, waaruit volgt dat bijdragen aan dergelijke VvE-reserves, behoudens uitzonderingen, op een afzonderlijke betaalrekening of spaarrekening als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht moeten worden gedeponeerd. Om die reden ging het hof in het onderhavige geval voor de berekening van het rechtsherstel uit van een forfaitair rendement van 0,12% voor belanghebbendes aandeel in de VvE-reserves.

      De dag voor Prinsjesdag 2023 is de conclusie van A-G Wattel van 1 september 2023 over deze casus gepubliceerd (Conclusie A-G • 01-09-2023 • 23/00653, 23/00654 • ECLI:NL:PHR:2023:655). De A-G concludeert hierin dat de Wet Rechtsherstel box 3 bij bezitters van ander vermogen dan spaargeld nog steeds het discriminatieverbod en het eigendomsrecht schendt, minstens zo erg en even systemisch als de oude box 3-heffing vanaf 2017. Zeer verschillende renderende of negatief renderende beleggingen worden namelijk nog steeds belast naar één uniform positief rendement. De A-G is van oordeel dat belastingheffing naar een gemiddeld beleggingsrendement altijd zal leiden tot discriminatie van de ondergemiddelden en privilegiëring van de bovengemiddelden. Dit wordt niet anders als met terugwerkende kracht voor de jaren 2017 tot en met 2022 een ander gemiddeld rendementspercentage wordt berekend of als banktegoeden en schulden worden afgezonderd en een ander lager gemiddeld percentage krijgen dan de overige bezittingen. Spaarrendement wordt weliswaar realistischer belast, maar de willekeur bij de overige bezittingen wordt hierdoor waarschijnlijk juist vergroot.

      De A-G is van oordeel dat het vermogen van de belanghebbenden veel groter is dan alleen de VvE-reserves-aandelen. Het hof had zich daarom niet mogen beperken tot de vraag of die aandelen banktegoeden of overige bezittingen zijn. Beoordeeld had moeten worden wat het verschil is tussen het wettelijk en het werkelijke nettorendement op het totale vermogen van de belastingplichtigen. Als dit verschil in het nadeel van de belastingplichtigen te groot is, is rechtsherstel geboden. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging om hiervoor een tolerantiemarge te bepalen en de zaak daarna terug te sturen naar het gerechtshof om het verschil tussen het wettelijke en het nettorendement te bepalen.

      Het wachten is nu op het oordeel van de Hoge Raad, dat verwacht wordt in maart 2024.

      Overigens volhardt de Kennisgroep van de Belastingdienst in het standpunt dat onder de Wet rechtsherstel box 3 het aandeel in een reservefonds van een VvE aangemerkt wordt als een overige bezitting (KG:202:2023:31 Aandeel in een reservefonds van een Vereniging van Eigenaars in het rechtsherstel box 3 • 28-09-2023). Eenzelfde standpunt neemt de Kennisgroep in voor een bedrag dat op de peildatum voor box 3 wordt aangehouden op een derdenrekening bij de notaris (KG:202:2023:32 Derdenrekening notaris in het rechtsherstel box 3 • 28-09-2023).

      Vanaf 2023 wordt het aandeel in een reservefonds van een VvE en een bedrag aangehouden op een derdenrekening bij de notaris of een gerechtsdeurwaarder overigens wel gerangschikt in de categorie banktegoeden. Het kabinet wil deze vermogensbestanddelen in de jaren vóór 2023 echter niet met terugwerkende kracht in de categorie banktegoeden onderbrengen (Nota naar aanleiding van het verslag Belastingplan 2024 • 13-10-2023 • pagina 35-36).

    • Conclusies A-G Pauwels
      AG Pauwels oordeelt in een gemeenschappelijke bijlage (ECLI:NL:PHR:2024:1) bij vijf conclusies dat ook na inwerkingtreding van de wet rechtsherstel box 3 nog steeds vergeleken moet worden met het werkelijk behaald rendement. Dat geldt in de situatie dat de box 3-heffing berekend wordt volgens de wet rechtsherstel box 3, maar ook in de situatie dat de wet bepaalt dat de box 3-heffing berekend wordt volgens de Wet IB 2001. De belastingrechter kan volgens de AG terecht (aanvullend) rechtsherstel bieden als het voordeel uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement. Voor de invulling van het begrip ‘werkelijk behaalde rendement’ adviseert de A-G de Hoge Raad om zoveel mogelijk aan te sluiten bij het inkomen dat de wetgever wilde treffen met het forfaitaire stelsel. Dit betekent onder meer:
      · Het werkelijk behaalde rendement wordt nominaal berekend en dus niet gecorrigeerd voor inflatie.
      · De vergelijking tussen het werkelijke behaalde rendement en rendement volgens de wet rechtsherstel box 3 wordt gemaakt over alle vermogensbestanddelen gezamenlijk.
      · Deze vergelijking wordt per jaar gemaakt.
      · Er is geen plaats voor verliesverrekening. Een negatief werkelijk behaald rendement in een jaar kan dus niet verrekend worden met een positief behaald rendement.
      · Het werkelijk behaalde rendement omvat ook ongerealiseerde waardemutaties.
      · Bij het bepalen van het werkelijk bepaalde rendement mag ook rekening worden gehouden met kosten die het rendement van het vermogen beïnvloeden. Hiertoe behoren in elk geval, maar niet uitsluitend, kosten ter verwerving, inning en behoud van inkomsten.
      · Bij de bepaling van het werkelijk behaalde rendement wordt geen rekening gehouden met het heffingvrije vermogen.
      A-G Pauwels heeft de gemeenschappelijke conclusie gemaakt voor de conclusie in de volgende vijf procedures. Het is nog niet bekend wanneer de Hoge Raad uitspraak doet in deze zaken.

      1. Hof ’s-Hertogenbosch (02-11-2022 • 20/00499 • ECLI:NL:GHSHE:2022:3806) heeft geoordeeld dat in bepaalde gevallen in afwijking van het Besluit rechtsherstel compensatie moet worden geboden. In casu ging het om de aanslag IB 2017. Het voordeel uit sparen en beleggen was op grond van de wettelijke bepalingen vastgesteld op € 47.811. Met toepassing van het Besluit rechtsherstel zou dit vastgesteld worden op € 50.696. Partijen waren ter zitting overeengekomen dat het werkelijke rendement kon worden vastgesteld op € 36.000. Het hof oordeelde dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel aan dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. Nu partijen ter zitting overeengekomen waren dat het werkelijk rendement in dit geval kon worden vastgesteld op € 36.000, verminderde het hof de aanslag IB 2017 door rekening te houden met een voordeel uit sparen en beleggen van € 36.000.
      De staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld. A-G Pauwels (Conclusie AG • 09-02-2024 • 22/04676 • ECLI:NL:PHR:2024:133) is van oordeel dat forfaitaire stelsel in dit geval (nog steeds) tot een EVRM-schending leidt omdat het tot een hoger voordeel uit sparen en beleggen leid dan het werkelijk behaalde rendement. Het Hof heeft daarom, naar het oordeel van de AG, terecht een op rechtsherstel gerichte compensatie verleend. De AG geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de Staatssecretaris ongegrond te verklaren.

      2. Hof Arnhem-Leeuwarden (29-03-2022 • 20/00002 en 20/00855 • ECLI:NL:GHARL:2022:2509, V-N 2022/18.4, TaxVisions editie 22 april 2022) verleent rechtsherstel door uit te gaan van het werkelijk genoten rendement. Het hof is van oordeel dat uit het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2019 (14-06-2019 • 17/05606 • ECLI:NL:HR:2019:816 • r.o. 2.6.26, V-N 2019/30.5, TaxVisions editie 21 juni 2019) volgt dat voor het bepalen van het werkelijk rendement aansluiting dient te worden gezocht bij het nominaal gerealiseerde rendement. Verder is het hof van oordeel dat bij het belasten van inkomsten uit sparen en beleggen op basis van het werkelijke rendement geen plaats is voor het in aanmerking nemen van ongerealiseerde verliezen ter zake van aandelen waarvan het in het geheel niet zeker is dat een verlies zich daadwerkelijk voor zal doen.
      De belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld, de staatssecretaris niet. AG Pauwels (conclusie AG • 09-02-2024 • 22/01571 • ECLI:NL:PHR:2024:134) gaat er, bij gebrek aan informatie daarover, vanuit dat het rendement berekend volgens de wet rechtsherstel box 3 hoger is dan het werkelijk behaald rendement en dat derhalve het EVRM is geschonden. Daarna gaat vervolgens in op de invulling van het begrip ‘werkelijk behaald rendement’. Dit luidt, naar oordeel van de AG, in nominale termen en bij de berekening van het werkelijk behaalde rendement telt een ongerealiseerde waardevermindering mee.

      3. Hof Arnhem-Leeuwarden (7-2-2023 • 21/00093 • ECLI:NL:GHARL:2023:1116) oordeelt dat bij de berekening van het werkelijke rendement geen plaats is voor het in aanmerking nemen van (ongerealiseerde) verliezen ter zake van aandelen waarvan het in het geheel niet zeker is dat een verlies zich daadwerkelijk voor zal doen.
      De staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld. A-G Pauwels (conclusie AG • 09-02-2024 • 22/01022 • ECLI:NL:PHR:2024:136) is van oordeel dat zich nog altijd een EVRM-schending voordoet omdat het voordeel uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijk behaald rendement. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de staatssecretaris ongegrond te verklaren. De A-G merkt nog op dat de vraag of het hof ongerealiseerde koersverliezen terecht of onterecht niet in aanmerking neemt bij het berekenen van het werkelijke rendement geen onderdeel is van de cassatieprocedure.

      4. Hof ’s-Hertogenbosch (22-03-2023 • 21/00966 tot en met 21/00968 • ECLI:NL:GHSHE:2023:945) oordeelt dat voor de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient te worden aangesloten bij het werkelijk behaalde rendement en dat niet meer hoort te worden belast dan de feitelijk genoten rente, dividend, huur, royalty’s en mogelijk andere vormen van directe, gerealiseerde vermogensopbrengst. Het gerechtshof oordeelt dat geen rekening dient te worden gehouden met ongerealiseerde vermogenswinsten. Ongerealiseerde vermogenswinsten passen naar het oordeel van het gerechtshof niet binnen de term “werkelijk behaald rendement” die de Hoge Raad in het Kerstarrest en zijn arrest van 20 mei 2022 heeft gebruikt.
      De staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld A-G Pauwels (conclusie A-G • 09-02-2024 • 23/01736 • ECLI:NL:PHR:2024:137) is van oordeel dat zich nog altijd een EVRM-schending voordoet omdat het voordeel uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijk behaald rendement. Het eerste middel van de staatssecretaris is daarom ongegrond. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging het eerste middel van cassatie van de staatssecretaris te verwerpen. De A-G merkt nog op dat potentiële interessante vraagstukken met betrekking tot de bepaling van het werkelijk behaalde rendement in geval van een niet-verhuurde woning in deze zaak niet spelen in cassatie.

      5. Hof Arnhem-Leeuwarden (04-07-2023 • 21/00569 • ECLI:NL:GHARL: 2023:5574) is van oordeel dat een op rechtsherstel gerichte compensatie overeenkomstig het kerstarrest geboden dient te worden, door aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Dit leidt tot een heffing van € 3.512. De heffing over het Franse appartement van de belanghebbende is nihil en daarom wordt geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend. De cassatie heeft beroep in cassatie ingesteld. De belanghebbende heeft incidenteel beroep in cassatie ingesteld. A-G Pauwels (conclusie A-G • 09-02-2024 • 23/02894 • ECLI:NL:PHR:2024:138) is dat oordeel dat forfaitaire stelsel in dit geval (nog steeds) tot een EVRM-schending leidt omdat het tot een hoger voordeel uit sparen en beleggen leid dan het werkelijk behaalde rendement. Het hof heeft daarom, naar het oordeel van de A-G, terecht een op rechtsherstel gerichte compensatie verleend. De klacht van de staatssecretaris over het door het gerechtshof niet meetellen van de ongerealiseerde waardestijging slaagt wel naar het oordeel van de A-G. De klacht van de belanghebbende over de kosten van het Franse appartement slaagt ook naar het oordeel van de A-G. Het hof gaat er ten onrechte vanuit dat alleen kosten ter verwerving, inning en behoud van inkomsten voor aftrek in aanmerking komen. Naar het oordeel van de A-G houdt het hof wel terecht geen rekening met het heffingvrije vermogen.

  • Overige jurisprudentie

    • In een uitspraak van 26 april 2022 verleent Hof Arnhem-Leeuwarden (26-04-2022 • 19/01637 en 19/01638 • ECLI:NL:GHARL:2022:3217, V-N 2022/33.17.2) rechtsherstel door alleen het werkelijk behaalde rendement in de heffing te betrekken. Het werkelijk behaalde rendement in deze casus baseert het hof op de door de inspecteur gerenseigneerde bankgegevens.

    • Hof Arnhem-Leeuwarden (17-05-2022 • 21/00832 en 21/00833 • ECLI:NL:GHARL:2022:4030, V-N 2022/34.1.5) houdt ook in een uitspraak van 17 mei 2022 al rekening met de collectieve uitspraak en biedt de belanghebbende rechtsherstel door het rendement vast te stellen op het werkelijke rendement in plaats van het forfaitaire rendement. Dit werkelijke rendement stond in deze procedure al vast en betreft ook een nominaal rendement. De Hoge Raad (31-03-2023 • 22/02324 • ECLI:NL:HR:2023:519) houdt de uitspraak in stand zonder nadere motivering (artikel 81, lid 1, Wet RO).

    • Rechtbank Den Haag (05-12-2022 • 20/02077 en 20/02078 • ECLI:NL:RBDHA:2022:13417, V-N 2023/11.2.3) oordeelt dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. Voor wat betreft de effecten dient bij de maatstaf van het daadwerkelijk gerealiseerde rendement ook rekening gehouden te worden met de (ongerealiseerde) koersresultaten.

      In hoger beroep oordeelt Hof Den Haag (04-10-2023 • 23/00021 en 23/00022 • ECLI:NL:GHDHA:2023:2025) dat de op rechtsherstel gericht compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Het hof is, in tegenstelling tot de rechtbank, van oordeel dat niet meer hoort te worden belast dan de feitelijke genoten rente, dividend, huur, royalty’s en mogelijke andere vormen van direct gerealiseerde vermogensopbrengst. Ongerealiseerde vermogenswinsten- en verliezen passen naar het oordeel van het gerechtshof niet binnen de term “werkelijk behaald rendement”. Wel moet worden uitgegaan van het nominale rendement, de inflatie dient buiten beschouwing te blijven (Hoge Raad • 14 juni 2019 • 17/05606 • ECLI:NL:HR:2019:816).

    • Rechtbank Den Haag (05-12-2022 • 20/06960 • ECLI:NL:RBDHA:2022:13425) oordeelt dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. Voor de bank- en spaartegoeden gaat de rechtbank uit van het daarop werkelijk behaalde rendement. Voor de overige bezittingen (een goudstaaf) hanteert de rechtbank een rendement van ter grootte van de waardestijging van de goudstaaf. Dat dit een niet gerealiseerde waardestijging betreft is in dit geval geen aanleiding om van een (nog) lager rendement uit te gaan naar het oordeel van de rechtbank.

    • Rechtbank Den Haag (05-12-2022 • 20/07361 • ECLI:NL:RBDHA:2022:13420) en Rechtbank Den Haag (05-12-2022 • 20/06263 • ECLI:NL:RBDHA:2022:13422) oordeelt dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. De rechtbank oordeelt dat onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen kunnen worden begrepen.

    • Rechtbank Den Haag (19-12-2022 • 21/03562 • ECLI:NL:RBDHA:2022:14134) oordeelt dat het voordeel uit sparen en beleggen dat volgt uit het Besluit rechtsherstel box 3 te hoog is vastgesteld omdat dit niet rekening houdt met het daadwerkelijke rendement dat de belastingplichtige heeft behaald op beleggingen.

    • Rechtbank Den Haag (19-12-2022 • 21/07855 • ECLI:NL:RBDHA:2022:14657) oordeelt dat het besluit rechtsherstel voldoende vermindering geeft in deze casus. De rechtbank oordeelt dat de belanghebbende weliswaar stelt dat haar daadwerkelijk rendement lager ligt dan het door de inspecteur gehanteerde rendement volgens het besluit rechtsherstel, maar zij heeft haar stelling niet met stukken onderbouwd. De enkele stelling dat haar werkelijk rendement € 62,95 bedraagt is onvoldoende om tot het oordeel te komen dat de verschuldigde inkomstenbelasting over box 3 lager moet zijn dan berekend volgens het besluit rechtsherstel.

    • Rechtbank Den Haag (20-12-2022 • 21/08219 • ECLI:NL:RBDHA:2022:14746) oordeelt dat het besluit rechtsherstel onvoldoende vermindering geeft in deze casus. Het rechtsherstel dient in beginsel aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement dat in deze casus € 3.873 bedraagt (bestaande uit rente-inkomsten op bank- en spaartegoeden en een vordering in verband met uitgeleend geld).

    • Rechtbank Den Haag (22-12-2022 • 20/03953 • ECLI:NL:RBDHA:2022:14231) oordeelt dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen worden begrepen, in casu van aandelen.

      In hoger beroep oordeelt ook Hof Den Haag (04-10-2023 • 23/00103 • ECLI:NL:GHDHA:2023:2036) dat de op rechtsherstel gericht compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Het gerechtshof is echter van oordeel dat niet meer hoort te worden belast dan de feitelijke genoten rente, dividend, huur, royalty’s en mogelijke andere vormen van direct gerealiseerde vermogensopbrengst. Ongerealiseerde vermogenswinsten- en verliezen passen naar het oordeel van het gerechtshof niet binnen de term “werkelijk behaald rendement”. Het gerechtshof verminderd het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen met € 480 tot € 310.

    • Rechtbank Den Haag (22-12-2022 • 20/01251, 20/04100 en 20/04512 • ECLI:NL:RBDHA:2022:14234) oordeelt dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast daarvan rust in beginsel op de belastingplichtige. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen worden begrepen, in casu van de tweede woning en aandelen.

    • In diverse casussen die voorlagen bij Rechtbank Zeeland-West-Brabant (22-12-2022 • 20/6194 tot en met 20/6196, 21/821 tot en met 21/824, 21/3783 en 21/5287 • ECLI:NL:RBZWB:2022:7919) bood de rechtbank rechtsherstel door voor de jaren 2017 tot en met 2020 alleen het werkelijke rendement in de heffing te betrekken. In de uitspraak is opgenomen dat partijen ter zitting overeenstemming hebben bereikt over de hoogte van dit werkelijke rendement. Hoe dit werkelijk rendement berekend is, wordt uit de uitspraak niet duidelijk.

    • Rechtbank Noord-Holland-(23-12-2022 • 20/06285 • ECLI:NL:RBNHO:2022:12230, V-N 2023/13.2.3) oordeelt dat onder werkelijk behaald rendement ook ongerealiseerde waardestijgingen kunnen worden begrepen. De rechtbank stelt vast dat uit de vastgestelde WOZ-waarde van het onroerend goed een waardestijging blijkt. Uitgaan van de WOZ-waarden is naar het oordeel van de rechtbank in lijn met de uitgangspunten van de Wet IB 2001.

    • Rechtbank Gelderland (24-02-2023 • 21/02717 • ECLI:NL:RBGEL:2023:953) oordeelt dat voor de op rechtsherstel gerichte compensatie dient te worden aangesloten bij het werkelijk behaalde rendement.

    • Rechtbank Zeeland-West-Brabant (24-04-2023 •19/333 en 20/7740 • ECLI:NL:RBZWB:2023:2767) verleent rechtsherstel voor het jaar 2018 door te heffen naar het werkelijk rendement.

    • Rechtbank Den Haag (11-05-2023 • 20/02791 • ECLI:NL:RBDHA:2023:6840) oordeelde dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel moet aansluiten bij het werkelijk behaalde rendement. De bewijslast van dit lagere werkelijke rendement dan het rendement berekend volgens de Wet rechtsherstel ligt in beginsel bij de belastingplichtige. Het werkelijke rendement op bank- en spaartegoeden wordt niet betwist. Met betrekking tot de overige bezittingen maakt de belanghebbende niet aannemelijk dat dit lager is dan het rendement berekend met het forfait van het Besluit rechtsherstel (in casu voor het jaar 2018 5,38%). De rechtbank berekent aan de hand van het werkelijke rendement over bank- en spaartegoeden en het forfaitaire rendement over overige bezittingen een nieuwe rendementspercentage en een nieuw voordeel uit sparen en beleggen.

    • Rechtbank Noord-Holland (16-06-2023 • 21/03461 en 21/03462 • ECLI:NL:RBNHO:2023:5507) verleent verder rechtsherstel door te heffen naar het werkelijke directe rendement. De rechtbank neemt alleen het directe rendement mee omdat al niet aannemelijk is dat sprake is van ongerealiseerde vermogensmutaties in de vorm van winsten, laat staan dat bekend is welk bedrag daarvoor in aanmerking genomen zou moeten worden.

    • Rechtbank Noord-Holland (14-09-2023 • AWB-21_2342 • ECLI:NL:RBNHO:2023:10669) is van oordeel dat als de door de wetgever gekozen vorm van rechtsherstel significant afwijkt van het werkelijk genoten rendement dit de proportionaliteitstoetsing van artikel 1 EP EVRM in samenhang met artikel 14 EVRM niet kan doorstaan. Voor het daadwerkelijke rendement neemt de rechtbank als uitgangspunt het directe en indirecte rendement, waaronder niet-gerealiseerde vermogensmutaties. Aan de hand van de feiten en omstandigheden acht de rechtbank het aannemelijk dat belanghebbende op zijn cryptovaluta geen positief rendement heeft gehaald in 2018. De berekening van een rendement van 5,38% over de waarde van de cryptovaluta per 1 januari 2018 (€ 3.356.496) kan daarom de proportionaliteitstoets niet doorstaan en moet dus buiten toepassing blijven.

    • Rechtbank Zeeland-West-Brabant (22-09-2023 • BRE 20/6766 • ECLI:NL:RBZWB:2023:6667) verleent rechtsherstel volgens de benadering van Hof Den Bosch (22-03-2023 • 21/00966 tot en met 21/00968 • ECLI:NL:GHSHE:2023:945). Het gerechtshof oordeelde dat voor de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient te worden aangesloten bij het werkelijk behaalde rendement en dat niet meer hoort te worden belast dan de feitelijk genoten rente, dividend, huur, royalty’s en mogelijk andere vormen van directe, gerealiseerde vermogensopbrengst. Het gerechtshof oordeelde dat geen rekening dient te worden gehouden met ongerealiseerde vermogenswinsten. Ongerealiseerde vermogenswinsten passen naar het oordeel van het gerechtshof niet binnen de term “werkelijk behaald rendement” die de Hoge Raad in het kerstarrest en zijn arrest van 20 mei 2022 heeft gebruikt. De rechtbank verwerpt dan ook het standpunt van de inspecteur dat ook ongerealiseerde vermogenswinsten tot het werkelijke rendement dienen te worden gerekend.

      In een andere casus verleent Rechtbank Zeeland-West-Brabant (04-10-2023 • 22/2283 • ECLI:NL:RBZWB:2023:6695), onder verwijzing naar de uitspraak van 22 september 2023, op dezelfde wijze rechtsherstel.

  • Bezwaar tegen definitieve aanslag met rechtsherstel
    Diverse organisaties roepen inmiddels op om bezwaar te maken tegen de definitieve aanslag inkomstenbelasting waarin box 3-inkomen is opgenomen. Omdat in veel gevallen het werkelijk behaalde rendement van de belastingplichtige (sterk) kan afwijken van het door de Belastingdienst berekende box 3-inkomen en/of bij toepassing van de spaarvariant kan een gewijzigde partnerverdeling gunstiger zijn dan hetgeen de Belastingdienst toepast, wordt geadviseerd in dergelijke situaties tijdig bezwaar te maken tegen iedere definitieve aanslag inkomstenbelasting waarin box 3-inkomen is begrepen. Bij fiscaal partners is het dan belangrijk tegen de definitieve aanslagen van beide partners bezwaar te maken. De koepelorganisaties (NBA, NOAB, NOB, RB en SRA), Bond voor Belastingbetalers en de Consumentenbond waren in overleg met het Ministerie van Financiën en Belastingdienst om te bezien of inzake deze bezwaren een aanwijzing 'massaal bezwaar' kan plaatsvinden (zie de websites van NOBRB en SRA).
    De staatssecretaris liet in Antwoord op Kamervragen over bezwaren heffing box 3 (06-03-2022) weten dat bezwaarschriften waarin grieven zijn opgenomen die leiden tot een ander rechtsherstel dan uit de wet Rechtsherstel box 3 volgt, werden afgewezen.

    Eind maart 2023 bevestigde de Belastingdienst dat bezwaren en verzoeken van belastingplichtigen tegen het rechtsherstel box 3 voor de jaren 2017 tot en met 2021 worden aangehouden totdat de staatssecretaris duidelijkheid heeft gegeven over de aanpak hiervan. Het gaat hierbij om bezwaren of verzoeken tegen alleen het rechtsherstel box 3. Bevatten de bezwaren of verzoeken ook verweer tegen iets anders, dan worden deze niet aangehouden. (Belastingdienst houdt bezwaren rechtsherstel box 3 tijdelijk aan • 31-03-2023 • SRA)
    Volstaan kan worden met een summiere motivering in de bezwaren en verzoeken, door op te nemen:
    a) dat het werkelijk behaalde rendement lager is dan het door de Belastingdienst berekende box 3-inkomen, én
    b) welke vermogenscategorieën en welk soort vermogen in box 3 het betreft (bijvoorbeeld depot bij notaris, aandeel in reserve vereniging van eigenaren, landbouwgrond, onderlinge schulden/vorderingen partners et cetera).

    De Belastingdienst verzoekt om duidelijk de bezwaargrond(en) te vermelden. Het ministerie heeft hiertoe een niet-limitatieve lijst met bezwaargronden box 3 verstrekt (Ministerie verstrekt lijst met bezwaargronden box 3 • 05-04-2023 • SRA):
    • Forfaitair rendement op onroerend goed
    • Forfaitair rendement op aandelen
    • Forfaitair rendement op cryptovaluta
    • Forfaitair rendement op renteproducten
    • Forfaitair rendement op materialen en goederen (waaronder begrepen (edel)metalen, grondstoffen, etc.)
    • Forfaitair rendement op derdenrekening notaris
    • Forfaitair rendement op contant geld
    • Forfaitair rendement op schuldigerkenning uit vrijgevigheid aan minderjarig kind
    • Forfaitair rendement op bouwdepot
    • Forfaitair rendement op familielening
    • Forfaitair rendement op verpachte gronden
    • Forfaitair rendement op aandeel in vve
    • Forfaitair rendement op niet-gedefiscaliseerde vorderingen die krachtens testament zijn ontstaan
    • Forfaitair rendement op schulden/vorderingen tussen fiscale partners
    • Forfaitair rendement op onverdeelde boedel
    • Verzoek tot herverdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen
    • Verzoek om (schade)vergoeding vanwege lange behandelduur aangifte
    • Verzoek om uitbetaling vergoeding van rente na vermindering aanslag
    • Verzoek om kostenvergoeding
    • Anders, beschrijf...

      Op 20 april 2023 heeft de staatssecretaris duidelijkheid gegeven over de aanpak van definitieve aanslagen en bezwaarschriften met box 3-inkomen. In afwachting van nieuw arresten van de Hoge Raad worden definitieve aanslagen voor de jaren 2021 en 2022 en bezwaarschriften voor de jaren 2017 tot en met 2022 aangehouden. Dit geldt alleen voor aanslagen met box 3-inkomen. Dit geldt niet als dit box 3-inkomen alleen bestaat uit bank- en spaartegoeden. Nadat de Hoge Raad de arresten gewezen heeft, zullen de aanslagen met inachtneming van de arresten definitief worden opgelegd en de bezwaarschriften worden afgehandeld. Voorlopige aanslagen inkomstenbelasting voor de jaren 2021 en 2022 worden wel opgelegd overeenkomstig de Wet rechtsherstel box 3. Verzoeken om herziening van voorlopige aanslagen en bezwaarschriften tegen afwijzing van een herzieningsverzoek worden aangehouden. (Nieuwsbericht Bezwaren en definitieve aanslagen met Box 3 inkomen uit meer dan alleen banktegoeden aangehouden tot uitspraak Hoge Raad • 20-04-2023 en Kamerbrief aanhouden behandeling bezwaarschriften en opleggen aanslagen box 3 • 20-04-2023 • 2023-0000097081).

      Door het aanhouden van de bezwaarschriften wordt de beslistermijn van de Algemene wet bestuursrecht overschreden. De Belastingdienst houdt een bezwaar niet langer aan, als een belanghebbende vanwege overschrijding van de beslistermijn de Belastingdienst in gebreke stelt voordat de Hoge Raad arrest gewezen heeft. Dit gebeurt aan de hand van de Wet rechtsherstel box 3. Het bezwaarschrift zal dan waarschijnlijk worden afgewezen waarna de belanghebbende beroep in kan stellen.

      De dag voor Prinsjesdag 2023 is een conclusie van A-G Wattel van 1 september 2023 gepubliceerd (Conclusie A-G • 01-09-2023 • 23/00653, 23/00654 • ECLI:NL:PHR:2023:655). De A-G concludeert hierin dat de Wet Rechtsherstel box 3 bij bezitters van ander vermogen dan spaargeld nog steeds het discriminatieverbod en het eigendomsrecht schendt, minstens zo erg en even systemisch als de oude box 3-heffing vanaf 2017. Zeer verschillende renderende of negatief renderende beleggingen worden namelijk nog steeds belast naar één uniform positief rendement. De A-G is van oordeel dat belastingheffing naar een gemiddeld beleggingsrendement altijd zal leiden tot discriminatie van de ondergemiddelden en privilegiëring van de bovengemiddelden. Dit wordt niet anders als met terugwerkende kracht voor de jaren 2017 tot en met 2022 een ander gemiddeld rendementspercentage wordt berekend of als banktegoeden en schulden worden afgezonderd en een ander lager gemiddeld percentage krijgen dan de overige bezittingen. Spaarrendement wordt weliswaar realistischer belast, maar de willekeur bij de overige bezittingen wordt hierdoor waarschijnlijk juist vergroot.

      De A-G is van oordeel dat beoordeeld moet worden wat het verschil is tussen het wettelijk en het werkelijke nettorendement op het totale vermogen van een belastingplichtige. Als dit verschil in het nadeel van de belastingplichtige te groot is, is rechtsherstel geboden. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging om hiervoor een tolerantiemarge te bepalen en de zaak daarna terug te sturen naar het gerechtshof om het verschil tussen het wettelijke en het nettorendement te bepalen.

      Het wachten is nu op het oordeel van de Hoge Raad, dat verwacht wordt in maart 2024.

      Staatssecretaris Van Rij heeft de Tweede Kamer geïnformeerd over de voorbereidingen die de Belastingdienst treft vooruitlopend op het arrest van de Hoge Raad over de vraag of de Wet rechtsherstel box 3 voldoende in lijn is met het Kerstarrest box 3. Er is een digitaal formulier in voorbereiding, waarmee belastingplichtigen hun werkelijke rendement kunnen opgeven mocht de staatssecretaris in het ongelijk worden gesteld. De brief geeft ook informatie over een onderzoek naar een meerjarige tegenbewijsregeling. (Kamerbrief over box 3 voorbereidingen arrest Hoge Raad en onderzoek tegenbewijs over meerdere jaren • 29-09-2023).
      In een Kamerbrief (Kamerbrief motie Van Haga over een tegenbewijsregeling in box 3 • 06-11-2023) geeft de staatssecretaris aan dat de mogelijkheden voor een tegenbewijsregeling binnen box 3 als meerdere malen zijn onderzocht en aan de orde zijn geweest bij de wetsvoorstellen Wet rechtsherstel box 3 en de Overbruggingswet box 3 en in verschillende Kamerbrieven. De staatsecretaris gaat in de brief nogmaals in op de belangrijkste overwegingen bij een tegenbewijsregeling. Door de significante nadelen die aan een tegenbewijsregeling kleven, zal het kabinet hier geen wetsvoorstellen voor doen.

  • Verzoek om een passende rentevergoeding
    Verzoek om rentevergoeding over de periode dat de Belastingdienst over de onverschuldigde box 3-heffing beschikte. Houd er daarbij rekening mee dat die rentevergoeding waarschijnlijk niet door de rechter wordt toegekend als het werkelijke rendement hoger is-dan het rendement volgens de Wet rechtsherstel box 3. In dat geval zal de rechter waarschijnlijk oordelen dat door de lagere heffing voldoende rechtsherstel is geboden voor een eventuele strijdigheid met het systeem van berekenen van belastingrente met het EVRM. Let wel dat de Hoge Raad zich hierover en ook over de rente als het werkelijk rendement wel lager is, nog moet uitspreken.

    • Hof Arnhem-Leeuwarden (17-01-2023 • 20/00258, 20/00259 en 21/00470 • ECLI:NL:GHARL:2023:349) oordeelde dat de belastingplichtige aan wie rechtsherstel wordt geboden recht heeft op een passende vergoeding voor het verlies dat als gevolg van de onverschuldigde betaling van de box 3-heffing is geleden. Het hof oordeelde dat op grond van een nationale regeling geen recht bestaat op rentevergoeding over de verminderingsbeschikkingen die het gevolg zijn van het rechtsherstel box 3. Het hof leidt uit het arrest van het EHRM van 23 oktober 1990, nr. 17/1989/177/233 (Darby), BNB 1995/244, echter af dat het EHRM bij schending van het EVRM aan een belastingplichtige een rentevergoeding toekent die aansluit bij de nationale wet, ook al bestaat op grond van de nationale wet geen recht op rentevergoeding. Het hof merkt hierbij nog op dat het Europese Hof van Justitie in het arrest van 18 april 2013, Mariana Irimie, C565/11, ECLI:EU:C:2013:250 heeft geoordeeld dat uit het Unierecht zelf voortvloeit dat lidstaten verplicht zijn om in strijd met het Unierecht geheven belastingen met rente terug te betalen.
      Nu de box 3-heffing in strijd met het EVRM is geheven, heeft de belanghebbende naar het oordeel van het hof daarom recht op een passende vergoeding voor het verlies dat zij als gevolg van de onverschuldigde betaling van belasting heeft geleden. Naar het oordeel van het hof voldoet de in artikel 30hb van de AWR neergelegde rentevoet aan het vereiste van een billijke genoegdoening als bedoeld in artikel 41 van het EVRM. De rente moet worden vergoed over het tijdvak dat aanvangt op de dag na die van de betaling van de onverschuldigde box 3-heffing en eindigt op de dag voorafgaand aan die van de terugbetaling.

      A-G Pauwels heeft een conclusie gepubliceerd in deze zaak (A-G • 22-12-2023 • 23/00771 • ECLI:NL:PHR:2023:1191 met gemeenschappelijke bijlage ECLI:NL:PHR:2023:1221). De A-G is van oordeel dat artikel 41 EVRM niet als basis kan dienen voor de rentevergoeding. De A-G is echter ook van oordeel dat het niet verenigbaar is met artikel 13 EVRM om geen vergoeding te geven van schade die bestaat uit ‘the loss of value of money over time’. In het rechtstekort kan naar het oordeel van de A-G worden voorzien door voor de rente niet aan te sluiten bij de belastingrente maar bij de wettelijke rente van artikel 8:73 AWB. De A-G adviseert de Hoge Raad het cassatieberoep van de staatssecretaris alleen op het punt van toepassing van belastingrente gegrond te verklaren.
    • Hof Arnhem-Leeuwarden (7-2-2023 • 21/01004 • ECLI:NL:GHARL:2023:1110) oordeelde in een andere casus echter dat belanghebbende geen recht had op rentevergoeding. In dit geval bedroeg het werkelijke rendement van belanghebbende hoger dan het rendement volgens de Wet rechtsherstel box 3. Het hof is van oordeel dat door de lagere heffing voldoende rechtsherstel is geboden voor een eventuele strijdigheid met het systeem van berekenen van belastingrente met het EVRM (vergelijk Hoge Raad • 10-12-2021 • 20/02304 • ECLI:NL:HR:2021:1748).

      A-G Pauwels heeft een conclusie gepubliceerd in deze zaak (A-G • 22-12-2023 • 23/00989 • ECLI:NL:PHR:2023:1192 met gemeenschappelijke bijlage ECLI:NL:PHR:2023:1221). De belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld, maar komt daarbij niet op tegen het oordeel van het gerechtshof over de rente. Dit is daarom geen onderdeel van de behandeling van de zaak in cassatie.

    • Rechtbank Gelderland (24-02-2023 • 21/02717 • ECLI:NL:RBGEL:2023:953) oordeelde in een casus dat geen recht bestaat op rentevergoeding omdat op grond van artikel 30fe AWR geen belastingrente wordt vergoed over terugbetalingen van box 3. In de verminderingsbeschikking is geen voor bezwaar vatbare rentebeschikking opgenomen. Daarom kan de rechtbank ook geen oordeel uitspreken of op andere gronden mogelijk recht bestaat op rentevergoeding (vergelijk Hoge Raad • 28-01-2022 • 21/00331 • ECLI:NL:HR:2022:89).

    • Rechtbank Den Haag (11-05-2023 • 20/02791 • ECLI:NL:RBDHA:2023:6840) oordeelde dat de belanghebbende recht had op een passende rentevergoeding voor de onverschuldigd betaalde belasting op grond van het Darby-arrest. De rechtbank is van oordeel dat de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden (7-2-2023 • 21/01004 • ECLI:NL:GHARL:2023:1110) dit niet anders maakt. In die casus was de belanghebbende namelijk al voldoende gecompenseerd omdat het berekende box 3 inkomen € 861 lager was dan het werkelijke rendement. In deze casus is het box 3 inkomen na rechtsherstel echter hoger dan het werkelijke rendement. Belanghebbende is daarom nog niet gecompenseerd voor de onverschuldigde betaling en heeft recht op een rentevergoeding. De rechtbank sluit voor de hoogte van de rente aan bij de hoogte van de belastingrente. Het tijdvak vangt aan op de dag na de onverschuldigde betaling van box 3-heffing en eindigt op de dag voorafgaand aan terugbetaling.

  • Verzoek om proceskostenvergoeding
    Rechtbank Zeeland-West-Brabant (20-01-2023 • 19/03722, 19/03723, 21/02557 en 21/02558 • ECLI:NL:RBZWB:2023:315) oordeelde dat de belanghebbenden die hun beroep introkken recht hadden op proceskostenvergoeding. In deze lopende procedure had de Belastingdienst naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021 de aanslagen inkomstenbelasting 2017 en 2018 verminderd. Daarna trokken de belanghebbenden hun beroep in en verzochten daarbij de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de proceskosten.

10. Voorlopige aanslag IB 2022

De Belastingdienst legt in ieder geval voorlopig geen aanslagen IB op waarin box 3-inkomen is opgenomen. In de voorlopige aanslagen inkomstenbelasting 2022 die opgelegd zijn, is overigens nog geen rekening gehouden met de gevolgen van de uitspraak van de Hoge Raad. Dit zal hersteld worden bij het opleggen van de definitieve aanslag. De Belastingdienst voert een invorderingspauze in voor burgers met inkomen uit box 3 die hun voorlopige aanslag 2022 (deels) niet betalen omdat het arrest van de Hoge Raad hierin nog niet is verwerkt. Dit betekent dat er geen (dwang)invorderingsmaatregelen (zoals betalingsherinneringen en aanmaningen) worden genomen. Er zullen geen (dwang)invorderingsmaatregelen genomen worden en geen invorderingsrente gerekend worden bij overschrijding van de laatste betaaltermijn. De invordering blijft gepauzeerd tot het box 3-inkomen correct is vastgesteld, dus tot een nieuwe correcte VA 2022 is vastgesteld of tot een definitieve aanslag over belastingjaar 2022 is opgelegd. (Kamerbrief over gevolgen arrest box 3 voor lopende processen Belastingdienst • 28-02-2022 • 2022-0000069725V-N 2022/14.3 en Kamerbrief aanbod technische briefing box 3 • 05-04-2022 • 2022-0000113395, V-N 2022/17.4)

11. Overbruggingswet

Bijgewerkt op 20 september 2022

Voor de jaren 2023, 2024 en 2025 is op Prinsjesdag 2022 een wetsvoorstel overbruggingswet box 3 op basis van de forfaitaire spaarvariant aan de Tweede Kamer aangeboden. Lees meer over dit wetsvoorstel in de dossierpagina Overbruggingswetgeving.

12. Diverse aandachtspunten

Bijgewerkt op 20 september 2022

  • Invorderingsrente
    Het Wetsvoorstel Wet delegatiebepaling geen invorderingsrente in specifieke gevallen • 20-09-2022V-N 2022/43.20 biedt een juridische grondslag om bij algemene maatregel van bestuur situaties aan te wijzen waarin er geen invorderingsrente in rekening wordt gebracht, omdat het in rekening brengen van invorderingsrente door uitzonderlijke omstandigheden niet redelijk wordt geacht. Als zo’n situatie wordt in de Mvt specifiek benoemd de voorlopige aanslag inkomstenbelasting over het jaar 2022 met belasting over inkomen uit sparen en beleggen (box 3-inkomen). Omdat bij deze voorlopige aanslagen geen rekening kon worden gehouden met het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021 is besloten om de dwanginvordering van deze voorlopige aanslagen over het jaar 2022 niet aan te laten vangen. Zonder aanvullende maatregelen zou, ondanks dat aan belanghebbenden is gecommuniceerd dat zij de voorlopige aanslagen niet hoeven te voldoen, invorderingsrente in rekening worden gebracht. Daarom zal in het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (UBIW 1990) worden opgenomen dat er geen invorderingsrente in rekening wordt gebracht bij in 2022 opgelegde voorlopige aanslagen inkomstenbelasting over het jaar 2022 met box 3-inkomen zolang er sprake is van een invorderingspauze bij die aanslagen. Deze invorderingspauze wordt aangeboden tot het moment dat het box 3-inkomen in overeenstemming met het arrest van 24 december 2021 is vastgesteld.

  • Rechtsherstel jaren tot en met 2016
    In het arrest van 20 mei 2022 (Hoge Raad • 20-05-2022 • 21/04407 • ECLI:NL:HR:2022:720, V-N 2022/23.3TaxVisions editie 25 mei 2022) bevestigt de Hoge Raad dat het arrest van 24 december 2021 alleen betrekking heeft op de heffing in box 3 vanaf het jaar 2017. Voor de jaren tot en met 2016 handhaaft de Hoge Raad dus de voordien gevormde rechtspraak. Rechtsherstel is in die jaren daarom alleen mogelijk als sprake is van een individuele en buitensporige last.
  • Doorwerking naar andere regelingen
    Rechtsherstel leidt ook tot aanpassing van het verzamelinkomen. Als de aanpassing van het verzamelinkomen doorwerkt naar andere belastingregelingen binnen de Belastingdienst, dan wordt dit bij het originele herstel in principe ook hersteld.

    Er wordt nog onderzocht of, en zo ja, in hoeverre erfbelasting zal moeten worden afgedragen over hetgeen verkrijgers ontvangen bij herstel box 3 van een reeds overleden persoon.

    In een Kamerbrief van 10 mei 2022 (Kamerbrief over regelingen waarop het rechtsherstel box 3 effect heeft • 10-05-2022 • 2022-0000140109) wordt een opsomming gegeven van de diverse (inkomensafhankelijke) regelingen waar doorwerking plaats kan vinden bij aanpassing van het verzamelinkomen naar aanleiding van het rechtsherstel box 3:
    • Kinderopvangtoeslag
    • Kindgebonden Budget
    • Zorgtoeslag
    • Ouderenkorting
    • Aanvullende Beurs
    • Tegemoetkoming uit de Wet tegemoetkoming Onderwijsbijdrage en Scholing (WTOS)
    • Draagkrachtberekening
    • Bijverdiengrens in het MBO
    • Inkomensafhankelijke hogere huurverhoging Verhuurders
    • Eigen Bijdrage WLZ/WMO

      Ook voor de volgende regelingen, die gebruik maken van het verzamelinkomen, zou een effect kunnen optreden:

    • Erfbelasting
    • Wet op de Rechtsbijstand
    • Energiebespaarlening via het Warmtefonds
    • de huurtoeslag.

      Een uitvoeringstoets zal volgens de staatssecretaris uitsluitsel moeten bieden. Voor de bepaling van de precieze effecten van het rechtsherstel box-3 op deze en mogelijk andere regelingen die gebruik maken van het verzamelinkomen, worden de geëigende stappen doorlopen: na besluitvorming wordt de uitvoerbaarheid getoetst door middel van een uitvoeringstoets. Uitgangspunt is dat waar dit doorwerkt naar regelingen die worden uitgevoerd door de Belastingdienst en DG Toeslagen dit bij het herstel automatisch wordt aangepast. Je klant hoeft hier dus geen actie voor te ondernemen. Over hoe dit er precies uitziet voor andere regelingen is de staatssecretaris in overleg met de departementen wier regelgeving het betreft.